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– sur les revenus des artistes n’ayant pas en France d’installation professionnelle permanente (CGI art. 182 A bis ; nos 4640 s.) ; – sur les salaires, pensions et rentes viagères versés à des non-domiciliés (CGI art. 182 A ; nos 4595 s.).

3. Cession ou cessation d’entreprise Les règles applicables en cas de cession ou de cessation d’entreprise, en matière d’impôt sur le revenu (bénéfices industriels et commerciaux) et d’impôt sur les sociétés, font l’objet d’un exposé d’ensemble sous les nos 11040 s. Des études spéciales sont par ailleurs consacrées au régime fiscal : – des fusions de sociétés et opérations assimilées (nos 39000 s.) ; – des transformations et des changements d’objet ou de régime fiscal des sociétés (nos 38500 s.).

36430

F. Paiement de l’IS L’impôt sur les sociétés est calculé par la société elle-même et versé spontanément au comptable public du lieu du dépôt de la déclaration de résultats (voir no 36350). Ce système de paiement spontané comporte : – d’abord, le versement d’acomptes trimestriels (nos 36525 s.) ; – puis, à la fin de l’exercice, la liquidation de l’impôt réellement dû et le versement du solde correspondant (nos 36600 s.). Chaque versement est effectué au vu d’un relevé de versement (no 36660). Les règles générales de paiement des impôts sont exposées nos 76525 s. Seules sont données ci-après les règles spécifiques à l’impôt sur les sociétés.

36460 CGI art. 1668 IS-III-1 s

1. Acomptes provisionnels

Epoque et nombre des versements

Pour chaque exercice social, l’impôt sur les sociétés donne lieu normalement au versement de quatre acomptes à date fixe. Ces acomptes doivent être payés au plus tard les 15 mars, 15 juin, 15 septembre et 15 décembre selon un ordre qui est fonction de la date de clôture de l’exercice précédent. Le calendrier de versement des différents acomptes est ainsi fixé comme suit (CGI ann. III art. 360 bis) : Date de clôture comprise entre

1er acompte

2e acompte

3e acompte 4e acompte

le 20 novembre et le 19 février inclus

15 mars

15 juin

15 septembre 15 décembre

le 20 février et le 19 mai inclus

15 juin

15 septembre 15 décembre 15 mars

le 20 mai et le 19 août inclus

15 septembre 15 décembre

15 mars

15 juin

le 20 août et le 19 novembre inclus

15 décembre

15 juin

15 septembre

15 mars

36525 CGI art. 1668, 1 IS-III-500 s

Lorsque l’exercice au titre duquel sont versés les acomptes comporte une durée inférieure ou supérieure à douze mois, le nombre des acomptes est ramené ou porté au nombre des échéances trimestrielles comprises dans cette durée (BOI-IS-DECLA-20-10 no 60). Précisions a. Les sociétés peuvent être dispensées, totalement ou partiellement, d’acomptes (nos 36560 s.). b. Le défaut ou le retard de paiement entraîne l’application des pénalités visées aux nos 80160 s. c. Un tableau récapitulatif des différentes échéances figure au no 36640.

Calcul des acomptes Base de calcul

La base de calcul des acomptes est déterminée d’après les résultats du dernier exercice clos à la date de leur échéance et dont le délai de déclaration est expiré (exercice de référence). Toutefois, le premier acompte est provisoirement calculé sur la base du bénéfice de référence de l’avant-dernier exercice. Une régularisation est ensuite opérée lors du versement du deuxième acompte sur la base des résultats du dernier exercice.

t Exemple

Pour un exercice ouvert le 1er janvier 2014, l’acompte du 15 mars 2014 est calculé sur la base du bénéfice de l’exercice 2012. Il est ensuite régularisé, lors du versement du deuxième acompte (payable au plus tard le 15 juin 2014), sur la base du bénéfice de l’exercice 2013. Précisions a. Si elles le désirent, les sociétés peuvent faire état, pour le calcul du premier acompte, du bénéfice du dernier exercice (non encore déclaré à la date du paiement de l’acompte) lorsqu’elles estiment 551

36535 IS-III-700 s

552

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qu’il sera inférieur au bénéfice de l’exercice précédent ou se soldera par un déficit et ainsi réduire le montant de l’acompte ou s’en dispenser. Si elles n’utilisent pas cette possibilité, elles peuvent par la suite demander le remboursement des sommes indûment versées (BOI-IS-DECLA-20-10 nos 410 et 420 ; CE 6-7-1990 no 77720 : RJF 10/90 no 1170). b. Lorsque la durée de l’exercice de référence est supérieure ou inférieure à un an, les acomptes sont calculés sur la base des bénéfices rapportés à une période de douze mois. c. Pour le cas particulier des grandes entreprises, voir no 36545.

36540 Montant des acomptes

Le montant total de ces acomptes est égal à un montant d’impôt sur les sociétés calculé : – sur le résultat taxé à 33,1/3 % ; – sur le bénéfice imposé au taux réduit des PME (15 % ; voir no 36085) ; – sur le résultat net de la concession de licences d’exploitation de brevets et produits assimilés également taxé à 15 %. La plus-value nette à long terme provenant de la cession des éléments d’actif est exclue du calcul des acomptes. Chacun des acomptes est égal au quart de l’impôt ainsi liquidé. En pratique, chaque acompte est égal à : – 8,1/3 % du bénéfice taxé à 33,1/3 % ; – 3,75 % du bénéfice des PME taxé à 15 % ; – 3,75 % du résultat net de la concession de licences d’exploitation des éléments de la propriété industrielle taxé à 15 %. Sur le montant des acomptes ainsi déterminés, il convient d’imputer les créances nées de crédits d’impôt reportables (crédit d’impôt recherche, crédit d’impôt pour investissement en Corse, report en arrière des déficits) ou de l’excédent de versement du précédent exercice (no 36620). Le montant obtenu est arrondi à l’euro le plus proche (no 97510).

IS-III-1260 s

Précisions a. L’administration autorise les entreprises dont une fraction importante des bénéfices est constituée par des revenus mobiliers à calculer leurs acomptes d’après l’impôt net de l’exercice précédent, c’est-à-dire après imputation des crédits d’impôt (méthode dite de « l’impôt fictif » : BOI-IS-DECLA-20-30 no 100). Les sociétés qui entendent utiliser ce mode de calcul des acomptes, qui a perdu une grande partie de son intérêt avec la suppression de l’avoir fiscal, doivent en faire la demande auprès du comptable public lorsqu’elles ont déterminé l’impôt de leur dernier exercice. b. Pour les sociétés en commandite simple et les sociétés en participation, les acomptes sont calculés en fonction de la part de bénéfices correspondant soit aux droits des commanditaires (no 37775), soit à ceux des associés dont les noms et adresses n’ont pas été indiqués à l’administration (nos 37800 s.).

36545 Particularités concernant le dernier acompte des grandes entreprises CGI art. 1668, 1, al. 5 à 9 et 1731 A IS-III-870 s

36550

Les entreprises dont le chiffre d’affaires du dernier exercice clos (ramené le cas échéant à douze mois) ou de la dernière période d’imposition est au moins égal à 250 Me doivent calculer le dernier acompte (quatrième) par référence au bénéfice estimé de l’exercice (et non d’après les résultats du dernier exercice clos) lorsque celui-ci a augmenté de manière significative par rapport à l’exercice précédent. Le montant de cet acompte est modulé en fonction du chiffre d’affaires réalisé au titre de l’exercice précédent. Ainsi : – pour les sociétés dont le chiffre d’affaires est compris entre 250 Mu et 1 Mdu (et dont le bénéfice estimé a augmenté de plus de 33,33 % par rapport à l’exercice précédent), le dernier acompte est égal à la différence entre 75 % du montant de l’impôt calculé sur le bénéfice estimé et le montant des trois acomptes déjà versés ; – pour les sociétés dont le chiffre d’affaires est compris entre 1 et 5 Mdu (et dont le bénéfice estimé a augmenté de plus de 17,65 % par rapport à l’exercice précédent), le dernier acompte est égal à la différence entre 85 % du montant de l’impôt calculé sur le bénéfice estimé et le montant des trois acomptes déjà versés ; – pour les sociétés dont le chiffre d’affaires est supérieur à 5 Mdu (et dont le bénéfice estimé a augmenté de plus de 5,26 % par rapport à l’exercice précédent), le dernier acompte est égal à la différence entre 95 % du montant de l’impôt calculé sur le bénéfice estimé et le montant des trois acomptes déjà versés. En cas d’insuffisance de paiement, les pénalités visées nos 80160 s. sont appliquées à la différence entre respectivement 75 %, 85 % ou 95 % de l’impôt dû et 75 %, 85 % ou 95 % de l’impôt estimé, sous réserve que cette différence soit supérieure à la fois à 20 % du montant de l’impôt dû et à 8 Me (sociétés réalisant un chiffre d’affaires supérieur à 1 Mde) ou 2 Me (sociétés réalisant un chiffre d’affaires compris entre 250 Me et 1 Mde). Aucune pénalité n’est toutefois appliquée si le montant de l’impôt estimé a été déterminé à partir du compte de résultat prévisionnel révisé dans les quatre mois qui suivent l’ouverture du second semestre de l’exercice. Précisions a. Le chiffre d’affaires à retenir s’entend de l’ensemble des recettes provenant de l’activité professionnelle normale et courante de l’entreprise, exercée en France ou hors de France, à l’exclusion des 552

553

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produits financiers, des produits exceptionnels et des refacturations de frais qui présentent le caractère de débours tels que définis no 52335 (BOI-IS-DECLA-20-10 no 180). b. En ce qui concerne les modalités de calcul du dernier acompte des grandes entreprises par la société mère d’un groupe fiscal, voir no 40595.

Dispense ou réduction d’acomptes Règles générales

Aucun acompte n’est exigible lorsque le montant de l’impôt de référence n’excède pas 3 000 e (CGI ann. III art. 359, 3). Il en est de même, bien entendu, lorsque l’exercice de référence est fiscalement déficitaire, soit intrinsèquement, soit du fait du report de déficits antérieurs. Si les acomptes versés au titre du dernier exercice clos excèdent l’impôt réellement dû, l’entreprise peut demander l’imputation de l’excédent de versement sur le premier acompte du nouvel exercice (BOI-IS-DECLA-20-10 no 420). La société peut se dispenser de verser de nouveaux acomptes (ou en réduire le montant) si le montant des acomptes déjà versés au titre d’un exercice est égal ou supérieur à la cotisation totale d’impôt sur les sociétés dont elle s’estime redevable pour cet exercice après imputation des crédits d’impôt attachés aux valeurs mobilières. Si, par la suite, les versements effectués ne correspondent pas à l’impôt dû, les pénalités pour paiement tardif visées nos 80160 s. sont applicables aux sommes non versées aux échéances prévues.

36560 CGI art. 1668, 4 bis IS-III-1700 s

36565

Précisions a. La cotisation totale d’impôt à retenir est la cotisation réellement due en tenant compte, le cas échéant, de l’impôt acquitté au taux réduit par les PME ainsi que des plus et moins-values à long terme. Le résultat net de la concession de droits de propriété industrielle est pris en compte sous déduction de la moins-value nette à long terme de l’exercice, des moins-values à long terme et des déficits antérieurs reportables. b. Une société qui a versé des acomptes d’un montant supérieur à l’impôt dû peut également, après la clôture de l’exercice, récupérer l’excédent dans les conditions indiquées au no 36620.

Sociétés nouvelles ou nouvellement soumises à l’IS Les sociétés nouvelles ainsi

36570

que les sociétés préexistantes nouvellement soumises à l’IS (de plein droit ou sur option) sont dispensées du versement de tout acompte au cours de leur premier exercice d’activité ou de leur première période d’imposition à l’IS. Au-delà de cet exercice (ou de cette période), ces sociétés sont, sauf exonération, redevables de l’impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun. Toutefois, il est admis qu’elles n’acquittent pas le premier acompte dès lors que le délai de dépôt de la déclaration de leur premier résultat n’est pas expiré à la date d’échéance de paiement de cet acompte (BOI-IS-DECLA-20-30 no 10).

Sociétés temporairement exonérées d’IS Les sociétés exonérées temporairement d’IS, sociétés nouvelles (nos 10260 s. et nos 10310 s.), sociétés implantées dans les zones franches urbaines (nos 10335 s.), sociétés créées ou reprises dans les zones de revitalisation rurale (nos 10365 s.) ou dans les bassins d’emploi à redynamiser (no 10370), jeunes entreprises innovantes (nos 10400 s.) sont dispensées d’acomptes tant que dure cette exonération. Si l’exonération n’est que partielle, le montant des acomptes est réduit au titre des mêmes périodes et dans les mêmes proportions que l’exonération d’IS.

36575

Organismes sans but lucratif Certains organismes sans but lucratif soumis à l’IS sont

36580

dispensés du versement des acomptes lorsque le chiffre d’affaires de leur dernier exercice clos est inférieur à 84 000 e (voir nos 89620 et 89655).

2. Liquidation de l’impôt Lorsque, après la clôture de chaque exercice, la société établit la déclaration des résultats de cet exercice (nos 36385 s.), elle doit procéder spontanément à la liquidation de l’IS correspondant. Le montant de l’impôt calculé au taux normal sur le bénéfice de l’exercice (ou au taux réduit sur les bénéfices des PME : nos 36085 s.) et arrondi à l’euro le plus proche doit, s’il y a lieu : – être augmenté du montant de l’impôt dû, aux taux réduits, sur certaines plus-values (no 36095) ; – être diminué du montant des imputations autorisées par la loi (nos 36115 s.). Le montant de l’impôt ainsi liquidé (arrondi à l’euro le plus proche) est alors comparé au montant des acomptes déjà versés au titre de l’exercice. Cette comparaison fait apparaître soit un complément d’impôt à acquitter, soit un excédent de versement. Précisions Lorsque le résultat de la liquidation effectuée par la société fait apparaître une discordance avec celui auquel aboutit l’administration, celle-ci envoie au contribuable une lettre de rejet (absence d’excédent à restituer), de restitution ou encore de motivation des pénalités (insuffisance de versement). Ces lettres sont accompagnées ou suivies d’une situation rectifiée (BOI-IS-DECLA-20-20 nos 200 à 240). 553

36600 CGI art. 1668, 2 IS-III-2500 s

554

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36610 Versement du solde

Lorsque l’impôt finalement dû est supérieur au montant des acomptes déjà versés, la différence représente le solde de liquidation. Le paiement du solde est effectué lors du dépôt du relevé de solde au plus tard le 15 du quatrième mois qui suit la clôture de l’exercice. A compter de 2014, cette date est fixée au 15 mai pour les entreprises dont l’exercice coïncide avec l’année civile (Loi 2013-1279 du 29-12-2013 art. 20). Voir au no 36640 le tableau récapitulatif des dates limites de paiement selon la date de clôture des exercices. Précisions a. Si aucun exercice n’est clos au cours d’une année, le solde de l’impôt doit être acquitté au plus tard le 15 mai de l’année suivante. b. Le défaut ou le retard de paiement entraîne l’application des pénalités visées aux nos 80160 s.

36620 Excédent de versement

Lorsque la liquidation de l’IS fait apparaître un excédent de versement (impôt définitif inférieur au montant des acomptes déjà versés), cet excédent est, défalcation faite des autres impôts directs dus par la société, en principe, remboursé d’office à cette dernière dans les trente jours à compter de la date du dépôt du relevé de solde et, à partir de 2014, de la déclaration de résultat (Loi 2013-1279 du 29-12-2013 art. 20). En pratique, ce délai est décompté à partir de la date de dépôt de celui de ces deux documents qui a été déposé le dernier. Sur l’obtention d’intérêts moratoires en cas de remboursement tardif, voir 81915, précision a. La société peut également demander l’imputation de l’excédent de versement sur le premier acompte de l’exercice suivant (voir no 36565) ou sur sa prochaine échéance fiscale (voir no 76715). Précisions Excédent de versement en cas de fusion avec effet rétroactif : voir no 39470, précision b.

3. Tableau récapitulatif des échéances d’IS

36640

Pour les sociétés dont l’exercice comptable correspond régulièrement à une période de douze mois, le tableau ci-après récapitule, en fonction de la date de clôture des exercices, l’ordre et la date de versement des quatre acomptes et du solde de liquidation. Date limite de paiement 1

Date de clôture des exercices

1er ac.

2e ac.

3e ac.

4e ac.

31 janv.

15 mars

15 juin

15 sept.

15 déc. 3

Solde de liquidation 1, 2 15 mai 3

15 juin

28 fév.

15 juin

15 sept.

15 déc.

15 mars

31 mars

15 juin

15 sept.

15 déc.

15 mars 3

15 juill.

30 avril

15 juin

15 sept.

15 déc.

15 mars 3

15 août

3

31 mai

15 sept.

15 déc.

15 mars

15 juin

30 juin

15 sept.

15 déc.

15 mars

15 juin 3

31 juillet

15 sept.

15 déc.

15 mars

15 juin 3

15 sept. 15 oct. 15 nov. 3

15 déc.

31 août

15 déc.

15 mars

15 juin

15 sept.

30 sept.

15 déc.

15 mars

15 juin

15 sept. 3

15 janv.

31 oct.

15 déc.

15 mars

15 juin

15 sept. 3

15 fév.

3

30 nov.

15 mars

15 juin

15 sept.

15 déc.

31 déc.

15 mars

15 juin

15 sept.

15 déc. 3

15 mars 15 mai

1. IS et contribution sociale (nos 36730 s.). Si la date limite de paiement tombe un samedi, un dimanche ou un jour férié légal, elle est reportée au prochain jour ouvrable (no 76650). 2. Contribution exceptionnelle sur l’IS : voir no 36730. 3. Le cas échéant, versement anticipé de la contribution exceptionnelle sur l’IS : voir no 36730.

4. Modalités de paiement

36660 IS-III-2000 s et 3500 s

Le paiement des acomptes est effectué au vu d’un relevé d’acompte (formulaire no 2571) et le solde au vu d’un relevé de solde (formulaire no 2572). Depuis le 1er octobre 2012, l’impôt sur les sociétés doit être acquitté par télérèglement (CGI art. 1681 septies, 1). Le non-respect de cette obligation est sanctionné par l’application d’une majoration de 0,2 % (voir no 80200, b). Elle est cumulable avec la pénalité prévue en cas de non-respect de l’obligation de télédéclarer les résultats (voir no 36385). 554

1282

GRP : memento JOB : fiscal DIV : 14⊕51⊕p9c1 p. 10 folio : 1282 --- 31/1/014 --- 16H7

PETITES ENTREPRISES

85525 CGI art. 103 BNC-III-840 s

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– les contribuables qui réalisent des bénéfices provenant de la production littéraire, scientifique ou artistique ou de la pratique d’un sport, lorsqu’ils ont opté pour le régime spécial d’imposition prévu à l’article 100 bis du CGI (no 13750) ; – les contribuables qui, passibles de la TVA au titre de leur activité non commerciale ou de leur activité commerciale, optent pour l’imposition de leurs recettes commerciales selon un régime réel (CGI art. 96 B) ; – les opérateurs (à titre habituel) sur des instruments financiers à terme (CGI art. 96A ; voir nos 33400 s.). Sont également placés sous le régime de la déclaration contrôlée à titre obligatoire les bénéfices revenant aux membres de sociétés de personnes visées aux articles 8 et 8 ter du CGI dont les membres exercent une activité non commerciale – membres de sociétés civiles professionnelles, membres de sociétés civiles de moyens titulaires de BNC (voir no 13895) ou de sociétés civiles immobilières ayant une activité de sous-location de locaux nus, sociétés de fait.

2. Régime de l’auto-entrepreneur

85535 CGI art. 151-0 RIE-I-12500 s

Le régime de l’auto-entrepreneur est ouvert sur option aux exploitants individuels qui respectent les trois conditions suivantes. a. L’entrepreneur est soumis au régime micro-BIC prévu à l’article 50-0 du CGI ou au régime micro-BNC prévu à l’article 102 ter du CGI. Selon l’administration, les contribuables placés sous un régime d’exonération totale ou partielle d’impôt sur les bénéfices, au titre par exemple de leur implantation dans certaines zones du territoire, ne peuvent opter pour le régime de l’auto-entrepreneur qu’à l’issue de la période d’exonération (BOI-BIC-DECLA-10-40-20 nos 130 à 150). b. Lorsque l’option est exercée au titre de l’année N, le montant des revenus nets du foyer fiscal perçus en N – 2 est inférieur ou égal, pour une part du quotient familial, à la limite supérieure de la troisième tranche du barème de l’IR de l’année N – 1, soit 26 420 e pour les revenus de 2012 et 26 631 e pour ceux de 2013. Cette limite est majorée de 50 % ou 25 % par demi-part ou par quart de parts supplémentaires. Le nombre de parts à retenir correspond à la situation du foyer fiscal à la date d’option (BOI-BIC-DECLA-10-40-10 no 90). Les revenus nets du foyer fiscal s’entendent de ceux définis à l’article 1417, IV du CGI. Ils correspondent au revenu fiscal de référence (voir no 42325) qui figure sur l’avis d’imposition à l’impôt sur le revenu.

t Exemple

Un entrepreneur individuel souhaite opter pour le régime de l’auto-entrepreneur à compter de l’exercice ouvert le 1er janvier 2014. Il doit donc comparer, pour une part de quotient familial, le montant des revenus afférents au revenu fiscal de référence de 2012 à la limite de la troisième tranche du barème 2013 de l’impôt sur le revenu. Les revenus nets de 2012 de son foyer fiscal (couple sans enfants ouvrant droit à 2 parts) s’élèvent à 45 000 e (chiffre figurant sur l’avis d’imposition relatif aux revenus 2012, reçu en 2013). Ce montant est à comparer à la limite supérieure de la 3e tranche du barème 2013 (applicable aux revenus 2012), soit 26 420 e, majorée de 50 % par demi-part supplémentaire. Par conséquent, le montant des revenus du foyer fiscal ne doit pas être supérieur à : 26 420 Z 2 = 52 840 e. L’exploitant est en dessous de cette limite et peut donc bénéficier de ce dispositif s’il en respecte les autres conditions.

c. L’entrepreneur individuel a préalablement exercé l’option pour le régime, dit micro-social, prévu

à l’article L 133-6-8 du Code de la sécurité sociale. En conséquence, les prélèvements sociaux dont il est redevable sont calculés de manière mensuelle ou trimestrielle en appliquant un taux défini pour chaque type d’activités au chiffre d’affaires ou aux recettes effectivement réalisés durant la période précédente. En ce qui concerne les modalités d’exercice de cette option, voir Mémento social nos 53480 s. Dans le cas où l’option pour le micro-social ne prend effet qu’à l’issue d’une période d’exonération de cotisations, l’administration considère que la mise en œuvre du régime fiscal de l’auto-entrepreneur est différée d’autant (BOI-BIC-DECLA-10-40-10 nos 150 et 160). Précisions Les non-résidents peuvent bénéficier du régime de l’auto-entrepreneur. Dans ce cas, le revenu fiscal de référence est déterminé à partir des seuls revenus de source française du foyer fiscal (BOI-BIC–DECLA—1040-10 nos 1 et 30).

B. TVA 85560

A la différence des régimes d’imposition des bénéfices des entreprises industrielles et commerciales, d’une part, et non commerciales, d’autre part, qui présentent des différences notables, le régime de la franchise en base de TVA et les régimes réels (simplifié ou normal) de TVA s’appliquent de manière uniforme à l’ensemble des entreprises. Ces régimes seront donc examinés sous une rubrique unique. 1282

1283

GRP : memento JOB : fiscal DIV : 14⊕51⊕p9c1 p. 11 folio : 1283 --- 31/1/014 --- 16H9

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PETITES ENTREPRISES

Franchise en base Entreprises concernées

a. La franchise en base de TVA est applicable, au titre d’une année N, aux assujettis établis en France dont le chiffre d’affaires de l’année précédente n’excède pas : – 82 200 e ou 90 300 e (mais à condition dans ce dernier cas que le chiffre d’affaires de la pénultième année ou N – 2 n’excède pas 82 200 e) s’il s’agit d’assujettis dont le commerce principal est de vendre des marchandises, objets, fournitures et denrées à emporter ou à consommer sur place, ou de fournir le logement ; – 32 900 e ou 34 900 e (mais à condition dans ce dernier cas que le chiffre d’affaires de la pénultième année ou N – 2 n’excède pas 32 900 e) pour les autres activités de prestations

85565 CGI art. 293 B RIE-II-10000 s

de services.

La franchise cesse de s’appliquer aux assujettis dont le chiffre d’affaires de l’année en cours excède la limite majorée de 90 300 e (vente de marchandises, objets, fourniture de denrées à emporter ou à consommer sur place et fourniture de logement) ou 34 900 e (autres activités de prestations de services). Les entreprises concernées deviennent redevables de la TVA pour les opérations effectuées à compter du premier jour du mois au cours duquel cette limite majorée est dépassée (voir no 86065). Les limites de la franchise s’apprécient hors taxes. Les limites mentionnées ci-dessus sont valables pour 2014, 2015 et 2016. Elle feront l’objet d’une révision au 1er janvier 2017, puis tous les trois ans, dans la même proportion que l’évolution triennale de la première tranche de l’impôt sur le revenu (avec arrondissement à la centaine d’euros la plus proche) (Loi 2013-1279 du 29-12-2013 art. 20). b. La franchise en base est de droit pour les entreprises nouvelles la première année d’activité tant que le chiffre limite de 90 300 e ou 34 900 e n’est pas atteint. Il appartient donc aux entreprises nouvelles qui ne souhaitent pas bénéficier de la franchise en base de l’indiquer au service des impôts dès le début de l’activité (voir à cet égard no 85970, précisions). Pour déterminer si la franchise est applicable aux entreprises nouvelles les années suivant celle de leur création, les limites de 82 200 e ou 32 900 e et de 90 300 e ou 34 900 e doivent être ajustées au prorata du temps d’exploitation de l’entreprise ou d’exercice de l’activité pendant l’année de création (CGI art. 293 D, III). Cet ajustement ne concerne pas les entreprises saisonnières ni celles dont l’activité est exercée de manière intermittente (BOI-TVA-DECLA-40-10-10 no 295). Cet ajustement ne s’applique pas non plus aux entreprises qui ont opté pour le régime du micro-social prévu à l’article L 133-6-8 du Code de la sécurité sociale avant le 31 décembre 2010 (Loi 2010-1658 du 29-12-2010 art. 54, II). c. En ce qui concerne les seuils spécifiques applicables aux avocats, aux auteurs des œuvres de l’esprit et aux artistes-interprètes, voir no 85585. d. A la différence du régime micro-BIC (ou micro-BNC) qui concerne uniquement les exploitants individuels, la franchise en base de TVA est susceptible de s’appliquer aussi bien aux entreprises individuelles qu’aux sociétés. e. Les entreprises susceptibles de bénéficier de la franchise en base peuvent opter pour le paiement de la TVA (no 85970). Cette option est exclusive de l’imposition des bénéfices selon un régime micro (nos 85425 et 85495). Précisions Lorsqu’un assujetti effectue à la fois des livraisons de biens et des prestations de services, la franchise ne lui est applicable que s’il n’a pas réalisé au cours de l’année précédente un chiffre d’affaires global supérieur à 82 200 e (ou à 90 300 e mais à condition dans ce dernier cas que le chiffre d’affaires global de la pénultième année n’excède pas 82 200 e) et un chiffre d’affaires afférent à des prestations de services autres que des ventes à consommer sur place et des prestations d’hébergement supérieur à 32 900 e (ou à 34 900 e mais à condition dans ce dernier cas que le chiffre d’affaires de la pénultième année afférent à ces services n’excède pas 32 900 e).

Exclusions de la franchise en base La franchise en base de TVA ne s’applique ni aux opérations relevant du régime simplifié de l’agriculture (nos 59790 s.), ni aux opérations soumises à la TVA sur option (nos 46600 s.), ni aux opérations immobilières soumises à la TVA en application de l’article 257, I du CGI (nos 58700 s.), ni aux livraisons intracommunautaires de moyens de transport neufs (no 49360). Sont également exclus du bénéfice de la franchise les redevables qui exercent une activité occulte au sens du troisième alinéa de l’article L 169 du LPF (no 77715). Il en est de même de ceux à l’encontre desquels l’administration a dressé un procès-verbal de flagrance fiscale, au titre de l’année ou de l’exercice au cours duquel ce procès-verbal a été établi (CGI art. 293 BA : nos 78330 s.). L’exclusion de la franchise en base emporte exclusion du régime micro pour l’imposition des bénéfices.

85570

Appréciation des limites Les opérations à retenir pour l’appréciation des chiffres d’affaires limites doivent s’entendre hors TVA lorsqu’elles ont été soumises à cette taxe (lorsque les opérations n’ont pas été soumises à la TVA, il n’y a pas lieu de retrancher une TVA fictive : en ce sens, CE 13-2-2013 no 342197 : RJF 5/13 no 481). Il convient, en principe, de retenir les livraisons effectuées et les prestations réalisées au cours de l’année civile de référence (année précédente

85575

1283

CGI art. 293 C RIE-II-10450 s

CGI art. 293 D, I RIE-II-10830 s

1284

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ou pénultième année le cas échéant) et non les encaissements. Toutefois, les titulaires de revenus non commerciaux doivent retenir les recettes effectivement encaissées, sauf s’ils ont opté pour la détermination de leur résultat à partir des créances acquises et des dépenses engagées. Pour l’appréciation de la limite de 82 200 u, le montant des opérations à retenir comprend, selon l’administration : l’ensemble des livraisons de biens, des ventes à consommer sur place et des prestations d’hébergement taxables ; les exportations, les livraisons intracommunautaires, les ventes à distance taxables dans un autre Etat membre (voir toutefois précision d ci-après) et les livraisons réalisées en franchise ou en suspension de taxe ; les opérations immobilières non taxées (BOI-TVA-DECLA-40-10-10 no 220). Pour l’appréciation de la limite de 32 900 u, le montant des opérations à retenir comprend : l’ensemble des prestations de services taxables (autres que celles visées ci-dessus) ; les prestations de services non soumises à la taxe en France en application des règles de territorialité (voir toutefois précision d ci-après) ; les prestations de services exonérées ou effectuées en suspension de taxe en vertu des articles 262, I et II-1o à 7o et 14o, 263 et 277 A du CGI ; les opérations immobilières, bancaires et financières exonérées n’ayant pas un caractère accessoire (BOI-TVA-DECLA-40-10-10 no 230). Doivent être exclues du chiffre d’affaires limite, quelle que soit la catégorie à laquelle elles se rattachent : les opérations situées hors du champ d’application de la TVA ; les subventions non taxables (les subventions taxables sont à retenir) ; les opérations à caractère exceptionnel telles que la cession de biens d’investissement corporels ou incorporels ; les livraisons à soi-même ; les opérations immobilières, bancaires et financières accessoires ; les opérations exonérées autres que celles mentionnées ci-dessus ; les acquisitions intracommunautaires, les achats de biens ou de services pour lesquels le preneur doit autoliquider la taxe. Bien qu’étant exclues du champ d’application de la franchise, les opérations ayant fait l’objet d’une option pour le paiement de la TVA doivent être prises en compte pour l’appréciation du chiffre d’affaires limite. Précisions a. Les honoraires et recettes rétrocédés par les membres des professions libérales doivent être pris en compte. En revanche, les débours ne sont pas retenus. b. Pour les opérations taxables sur la marge (ventes d’objets d’occasion, d’œuvres d’art, d’objets de collection ou d’antiquité, agents de voyages), il convient de retenir le montant total du chiffre d’affaires et non la seule marge. c. Pour les assujettis exploitant personnellement plusieurs établissements, il convient de retenir le montant du chiffre d’affaires global réalisé dans l’ensemble de ces établissements, même si les activités exercées relèvent les unes des BIC et les autres des BNC (BOI-TVA-DECLA-40-10-10 no 300). Lorsque deux ou plusieurs membres d’une même famille imposés à l’impôt sur le revenu sous une cote unique exploitent des entreprises distinctes, il convient de considérer isolément la situation de chacun des membres de la famille (l’existence d’entreprises distinctes résulte des circonstances de fait : no 85435, b, mais le régime matrimonial est sans incidence). La même solution s’applique dans le cas où un industriel ou un commerçant est, en outre, membre d’une société de personnes ou assimilée. d. Selon la CJUE, le chiffre d’affaires limite en deçà duquel s’applique la franchise doit être déterminé en tenant compte du seul chiffre d’affaires annuel réalisé par l’entreprise dans l’Etat membre dans lequel elle est établie, à l’exclusion de celui réalisé dans d’autres Etats membres (CJUE 26-10-2010 aff. 97/09 : RJF 1/11 no 120). Cette solution infirme la doctrine administrative française (exposée ci-dessus) selon laquelle il convient de prendre en compte dans le chiffre d’affaires annuel réalisé par un assujetti établi en France les ventes à distance taxables dans un autre Etat membre et les prestations de services non situées en France en application des règles de territorialité. e. En ce qui concerne la situation au regard de la TVA des loueurs qui, en matière d’impôt sur le revenu, relèvent des revenus fonciers, voir no 46800, c.

85585 Franchises particulières CGI art. 293 B, III à V et 293 G RIE-II-13000 s TVA-XV-6600 s

a. Les avocats, les auteurs et les artistes-interprètes bénéficient d’une franchise particulière à raison de leur activité spécifique. Cette franchise s’applique aux personnes qui ont réalisé au cours de l’année civile précédente un chiffre d’affaires hors taxes n’excédant pas 42 600 e au titre : – des opérations réalisées par les avocats et les avocats au Conseil d’Etat et à la Cour de cassation dans le cadre de leur activité spécifique réglementée (conseil, assistance, représentation, plaidoirie, notamment) ; – de la livraison de leurs œuvres et de la cession des droits patrimoniaux qui leur sont reconnus par la loi par les auteurs d’œuvres de l’esprit ; – de l’exploitation des droits patrimoniaux qui leur sont reconnus par la loi par les

artistes-interprètes.

La franchise particulière cesse de s’appliquer aux avocats, auteurs et artistes-interprètes dont le chiffre d’affaires hors taxes de l’année en cours dépasse 52 400 e. Les professionnels concernés deviennent redevables de la TVA pour les opérations effectuées à compter du premier jour du mois au cours duquel le chiffre d’affaires limite est dépassé. 1284

1285

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b. Pour les opérations qui ne sont pas couvertes par la franchise particulière, les avocats, auteurs

des œuvres de l’esprit et artistes-interprètes bénéficient d’une franchise spéciale lorsque le chiffre d’affaires de l’année précédente réalisé à ce titre n’a pas excédé 17 500 e, cette franchise cessant de s’appliquer dès lors que le chiffre d’affaires de l’année en cours a dépassé 21 100 e. Le dépassement des limites de la franchise particulière fait perdre automatiquement le bénéfice de la franchise de 17 500 e, de même que l’option pour la TVA exercée au titre des opérations réglementées (sauf si le montant cumulé des opérations réglementées devenues imposables et des opérations non réglementées est inférieur à 17 500 e). Le dépassement de la limite de 17 500 e (ou de 21 100 e) est, en revanche, sans incidence sur l’application de la franchise particulière (même solution en cas d’option pour la TVA au titre des opérations non réglementées). Le cumul de franchises ne peut pas avoir pour effet d’augmenter les limites de 42 600 e et de 52 400 e de la franchise particulière. c. Les limites des franchises s’apprécient hors taxes. Les limites mentionnées ci-dessus sont valables pour 2014, 2015 et 2016. Elles seront révisées au 1er janvier 2017, puis tous les trois ans, dans la même proportion que l’évolution triennale de la première tranche du barème de l’impôt sur le revenu (avec arrondissement à la centaine d’euros la plus proche) (Loi 2013-1279 du 29-12-2013 art. 20). d. Les assujettis susceptibles de relever de la franchise spécifique de 42 600 e (avocats, auteurs, artistes-interprètes) peuvent bénéficier pour l’ensemble de leurs opérations de la franchise de droit commun (seuils de 82 200 e et 90 300 e pour les livraisons de biens et de 32 900 e et 34 900 e pour les prestations de services). Mais ces franchises ne peuvent pas se cumuler. Précisions 1. Les œuvres de l’esprit concernées par la franchise particulière sont, à l’exception des œuvres d’architecture, les œuvres désignées aux 1o à 12o de l’article L 112-2 du Code de la propriété intellectuelle. On peut citer notamment : les œuvres littéraires, dramatiques ou musicales, les œuvres audiovisuelles ou radiophoniques, les œuvres chorégraphiques, les œuvres graphiques, photographiques ou plastiques, les traductions ou adaptations d’œuvres de l’esprit. En revanche, les logiciels (visés au 13o de l’article L 112-2 précité) ne sont pas concernés. Les droits patrimoniaux reconnus par la loi aux auteurs et aux artistes-interprètes sont énumérés au no 61690, c. 2. En cas de pluralité d’activités, le bénéfice des franchises « avocat », « auteur » ou de la franchise de 17 500 e s’apprécie distinctement en fonction des chiffres d’affaires respectifs de chaque activité (étant précisé que, selon l’administration, si un assujetti cumule l’activité d’auteur et celle d’artiste-interprète, la limite de 42 600 e s’apprécie toutes opérations confondues, la franchise particulière concernant l’ensemble des opérations : BOI-TVA-DECLA-40-30 no 200). L’assujetti qui remplit simultanément les conditions pour bénéficier des franchises « avocat » et « auteur » et qui n’a pas opté pour le paiement de la TVA ne bénéficie d’aucune franchise lorsque le chiffre d’affaires cumulé de ces activités majoré le cas échéant du chiffre d’affaires bénéficiant effectivement de la franchise de 17 500 e excède 60 100 e l’année précédente ou 73 500 e l’année en cours. 3. Le mécanisme de maintien de la franchise l’année suivant le dépassement du chiffre d’affaires limite (décrit au no 86065) ne s’applique pas aux assujettis bénéficiant des franchises particulières.

Le régime réel simplifié de TVA s’applique aux entreprises ne bénéficiant pas de la franchise en base et dont le chiffre d’affaires n’excède pas les limites mentionnées au no 85450, ces limites étant identiques pour la TVA et pour les BIC. Comme le régime réel simplifié BIC, le régime réel simplifié de TVA s’applique non seulement aux exploitants individuels mais également aux sociétés ou organismes dont les résultats sont imposés selon le régime des sociétés de personnes et aux personnes morales passibles de l’impôt sur les sociétés. Une exception existe cependant pour les associations sans but lucratif qui réalisent des opérations imposables à la TVA (no 89625, a). Les entreprises relevant du régime simplifié de TVA peuvent opter pour le régime réel normal (no 85950). Remarques : 1. A compter du 1er janvier 2015, le régime réel simplifié de TVA s’appliquera lorsque le chiffre d’affaires de l’année civile précédente (et non plus le chiffre d’affaires de l’année en cours) sera inférieur aux seuils mentionnés au no 85450 (Loi 2013-1279 du 29-12-2013 art. 20, XIV et XVII). 2. Par ailleurs, à compter du 1er janvier 2015, les intéressés pourront toutefois conserver le bénéfice du régime simplifié en matière de bénéfices. Les redevables dont la TVA exigible au titre de l’année civile précédente excède 15 000 u relèveront, en matière de TVA, du régime réel normal d’imposition (et non plus du régime simplifié), alors même que leur chiffre d’affaires n’excède pas les limites du régime simplifié (Loi 2013-1279 du 29-12-2013 art. 20, XI et XVII). Les intéressés pourront toutefois conserver le bénéfice du régime simplifié en matière de bénéfices.

85595

Exclusions du régime simplifié Certaines opérations sont exclues du régime simplifié

85600

seulement en matière de taxes sur le chiffre d’affaires. Ce sont : les importations, les opérations

CGI ann. II art. 204 quater RIE-I-2600 s

Régime réel simplifié Entreprises concernées

occasionnelles et les opérations immobilières soumises à la TVA en application de l’article 257, I du CGI. 1285

CGI art. 302 septies A RIE-I-2520 s

1286

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Précisions a. Les personnes physiques ou morales et les groupements de droit ou de fait à l’encontre desquels l’administration a dressé un procès-verbal de flagrance fiscale sont exclus du régime simplifié de taxes sur le chiffre d’affaires, au titre de l’année ou de l’exercice au cours duquel ce procès-verbal est établi (CGI art. 302 septies AA ; nos 78330 s.). Ceux qui exercent une activité occulte au sens du troisième alinéa de l’article L 169 du LPF (no 77715) sont exclus du régime simplifié, tant en matière de BIC que de taxes sur le chiffre d’affaires. b. Les redevables de la TVA placés sous le régime simplifié qui font l’objet d’un contrôle ne peuvent, lorsqu’ils ont reçu ou émis pendant la période contrôlée au moins une facture fictive ou de complaisance, bénéficier de ce régime et relèvent du régime réel normal de TVA pour l’exercice au cours duquel la facturation a été établie (LPF art. L 16 D). c. En ce qui concerne les modalités d’imposition des organismes non lucratifs, voir no 89625, a. d. En ce qui concerne les règles applicables à compter du 1er janvier 2015 aux redevables pour lesquels la TVA exigible au titre de l’année civile précédente a dépassé 15 000 e, voir 85595, la remarque 2.

85610 Régime réel normal

Le régime réel normal de TVA s’applique de plein droit aux entreprises dont le chiffre d’affaires annuel excède les limites du régime simplifié (no 85595) ou qui sont exclues de ce dernier régime (no 85600) et, sur option, aux exploitants relevant de la franchise en base ou du régime simplifié. SECTION 2

Options et changements de régimes A. Options offertes aux petites entreprises 85800

Les contribuables relevant d’un régime d’imposition peuvent dans certains cas opter pour un autre régime : a. Les exploitants individuels relevant du régime micro-BIC ou du régime micro-BNC peuvent choisir de se placer sous un régime réel d’imposition de leurs bénéfices (réel simplifié ou réel normal pour les entreprises commerciales et déclaration contrôlée pour les entreprises non commerciales). Ces options, qui sont dissociables de l’option pour le paiement de la TVA, n’entraînent pas la déchéance de la franchise en base. Ces exploitants peuvent également opter pour le régime de l’auto-entrepreneur (nos 85535 et 86560 s.). b. Les entreprises relevant normalement de la franchise en base de TVA peuvent opter pour le paiement de cette taxe. Cette option emporte assujettissement de plein droit à un régime réel d’imposition des bénéfices au titre de l’année concernée, pour l’année entière. c. Enfin, les entreprises placées sous un régime simplifié peuvent opter pour le régime réel normal. Cette option, qui a un caractère global, a pour effet de placer le contribuable sous le régime normal en matière de bénéfices et de TVA. Précisions Les entreprises placées sous le régime simplifié d’imposition en matière de taxes sur le chiffre d’affaires peuvent renoncer aux formalités simplifiées de liquidation de ces taxes (voir no 86915).

1. Intérêt des options

85850 Auto-entrepreneur et régime micro (BIC ou BNC) RIE-II-4360

Les contribuables placés devant le choix entre le régime de l’auto-entrepreneur et le régime micro doivent se déterminer à partir des critères suivants. a. Le mode de calcul du prélèvement libératoire acquitté dans le cadre du régime de l’auto-entrepreneur (no 86585) permet de proportionner la charge fiscale au volume réel de l’activité au cours du mois ou du trimestre précédent. En supprimant le décalage d’un an entre la perception des revenus et le paiement de l’impôt, ce dispositif peut éviter des difficultés de trésorerie pour le paiement des cotisations en période de baisse d’activité. b. La question de savoir si le régime de l’auto-entrepreneur permet de réaliser une économie d’impôt dépend de la situation propre de chaque contribuable. Il appartient au contribuable de comparer le taux du versement dont il relève en fonction de son activité (no 86585) au taux moyen d’imposition auquel il est soumis s’il renonce audit versement. c. L’exercice de l’option en cours d’activité présente un inconvénient. La première année, les contribuables doivent en effet acquitter l’imposition relative aux revenus de deux années. Ainsi, ils doivent verser en 2014 l’impôt calculé dans les conditions de droit commun sur le revenu réalisé en 2013 et le prélèvement libératoire sur le chiffre d’affaires réalisé en 2014. Les contribuables doivent donc considérer, avant d’exercer l’option, l’effort de trésorerie à fournir au titre de la première année d’assujettissement au prélèvement libératoire. 1286

1287

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Notons que les auto-entrepreneurs ont la possibilité d’opter pour le régime simplifié lorsqu’ils exercent une activité commerciale ou pour le régime de la déclaration contrôlée lorsque leur activité est non commerciale. Ces options, qui présentent les mêmes avantages que celles exercées par les exploitants relevant du régime micro (voir nos 85865 et 85875), entraînent l’exclusion du régime micro-social.

Micro-BIC et RSI BIC L’exploitant qui envisage de renoncer au régime micro pour opter pour le régime simplifié BIC doit mettre en balance les avantages et inconvénients de ces deux régimes : – le régime micro aura la faveur des redevables qui souhaitent privilégier la simplicité : dans le cadre de ce régime le montant des charges est en effet évalué par application d’un abattement forfaitaire aux recettes (no 86425). Sous certaines conditions, les redevables relevant du régime micro peuvent encore réduire leurs obligations en optant pour le régime de l’auto-entrepreneur (nos 85535 et 86560) ; – le régime simplifié convient particulièrement aux entreprises dont les résultats seraient surestimés par le régime micro (entreprises déficitaires notamment). Il permet de tenir compte des charges réellement exposées et de la variation des stocks (nos 86760 s.). L’option pour un régime réel d’imposition des bénéfices (simplifié ou normal) qui, on le rappelle, peut être dissociée de l’option pour le paiement de la TVA, permet en outre de bénéficier : – de la réduction d’impôt pour frais de tenue de comptabilité accordée aux adhérents de centres de gestion agréés (nos 87990 s.) ; l’administration admet d’appliquer cette réduction aux contribuables qui limitent leur option au paiement de la TVA et relèvent par suite de plein droit du régime simplifié ; – des allégements d’impôt sur les bénéfices en faveur des entreprises nouvelles (nos 10260 s.) ; – de divers crédits et réductions d’impôt réservés aux entreprises relevant d’un régime réel (nos 10470 s.) ; – de la possibilité d’imputer les déficits constatés dans le cadre de l’exploitation sur le revenu global ; – de la possibilité de pratiquer un amortissement dégressif des biens affectés à l’exploitation sur la base de leur valeur résiduelle à la date de passage du régime micro au RSI. De plus, les contribuables qui optent pour la première fois pour un régime réel d’imposition peuvent constater en franchise d’impôt les plus-values acquises par les éléments non amortissables de l’actif immobilisé (no 18275). En revanche, le régime d’exonération des plus-values en fonction des recettes est indépendant du régime d’imposition (nos 18200 s.). En ce qui concerne les obligations déclaratives et comptables, le régime micro l’emporte par sa plus grande simplicité même si les obligations du régime simplifié sont sensiblement allégées par rapport au réel normal.

85865 RIE-I-4470 s

Précisions L’option pour le RSI présente un intérêt particulier en cas d’abaissement du chiffre d’affaires au-dessous des limites du régime micro pour un contribuable précédemment soumis de plein droit à ce régime qui a inscrit à l’actif immobilisé des biens non utilisés pour l’exploitation. En effet, en l’absence d’option, le passage au régime micro entraînerait le retrait de ces éléments dans le patrimoine privé du contribuable et donc la taxation de la plus-value latente acquise à cette date sur les éléments concernés selon les modalités prévues par l’article 155, II-2 du CGI.

Micro-BNC et déclaration contrôlée Comme en matière de BIC, les modalités de détermination de la base d’imposition sont sensiblement différentes pour ces deux régimes : – dans le régime micro-BNC, les charges sont évaluées par application d’un pourcentage forfaitaire aux recettes réalisées (no 86495) ; – dans le régime de la déclaration contrôlée, il est tenu compte des charges réellement exposées (no 13570). Les contribuables placés sous le régime micro sont soumis à des obligations comptables et déclaratives très allégées mais l’option pour le régime de la déclaration contrôlée, dissociable de l’option pour le paiement de la TVA, permet de bénéficier : – de la réduction d’impôt pour frais de tenue de comptabilité accordée aux contribuables adhérents des associations agréées (nos 87990 s.). L’administration admet l’application de cette réduction aux contribuables qui limitent leur option au paiement de la TVA et relèvent par suite de plein droit du régime de la déclaration contrôlée ; – de la faculté d’imputer les déficits constatés dans le cadre de l’exploitation sur le revenu global.

85875

RSI et réel normal

85885

Les principales différences entre ces deux régimes se situent au regard des obligations déclaratives et comptables. Dans le cadre du régime simplifié, les obligations prévues par le Code de commerce et le CGI sont sensiblement allégées de même 1287

RIE-I-9950 s

1288

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que les déclarations de bénéfices. En outre, la mise en œuvre du régime simplifié se traduit par une simplification des modalités de liquidation des taxes sur le chiffre d’affaires, en cours d’année ou d’exercice (nos 86870 s.).

85895 Franchise en base et paiement de la TVA

Ayant les effets d’une exonération, la franchise dispense les redevables qui en bénéficient de la déclaration et du paiement de la TVA mais elle les prive corrélativement de toute possibilité de déduire la TVA grevant leurs acquisitions de biens et services. L’option pour le paiement de la TVA peut précisément leur permettre de récupérer la TVA d’amont et en particulier la taxe grevant leurs investissements. L’option pour le paiement de la TVA peut donc se révéler avantageuse pour les assujettis ayant une clientèle de redevables pouvant récupérer la TVA ainsi que pour ceux ayant une activité d’exportation. L’option peut également permettre, en cas d’abaissement du chiffre d’affaires au-dessous des limites, d’éviter d’avoir à procéder aux régularisations qu’entraîne la perte de la qualité de redevable (voir nos 57390 s.). Mais il est rappelé que l’option pour le paiement de la TVA emporte assujettissement de plein droit à un régime réel d’imposition des bénéfices. On soulignera, enfin, que les bénéficiaires de la franchise, bien que dispensés du paiement de la TVA, sont, en principe, exonérés de la taxe sur les salaires (no 73435, a). L’option pour le paiement de la TVA reste donc sans incidence sur la taxe sur les salaires (sous réserve du cas des employeurs redevables partiels de la TVA : no 73380).

2. Modalités d’exercice des options a. Régime de l’auto-entrepreneur

85920 CGI art. 151-0, IV RIE-II-4385 s

L’option pour le régime de l’auto-entrepreneur doit être exercée au plus tard le 31 décembre de l’année qui précède celle au titre de laquelle elle s’applique, ou le dernier jour du troisième mois qui suit celui de la création de l’entreprise. Elle est adressée aux caisses de base du régime social des indépendants (ou auprès du centre de formalités des entreprises en cas de création). L’option produit ses effets jusqu’à sa dénonciation par le contribuable. Cette dénonciation s’effectue auprès de la caisse de base au plus tard le 31 décembre de l’année précédant celle au titre de laquelle ce régime ne s’applique plus. En pratique, elle n’a pas à être effectuée lorsque le contribuable opte pour un autre régime (no 85935) ou ne remplit plus les conditions pour bénéficier du régime de l’auto-entrepreneur (no 85535).

b. Autres régimes

85925 Règles communes

Les options doivent être exercées de manière expresse. Aucun

formalisme particulier n’est prévu. Elles peuvent donc résulter d’un courrier adressé sur papier

libre au service des impôts dont relève le contribuable.

t Exemple

L’option pour le régime simplifié d’imposition des bénéfices peut prendre la forme suivante : « Monsieur l’inspecteur, « J’ai l’honneur de vous faire connaître que j’opte pour le régime simplifié d’imposition en matière de bénéfice à compter du... « Veuillez agréer... » (Date et signature).

La période de validité des options est fixée uniformément à deux ans. Sauf renonciation expresse, les options se reconduisent tacitement pour la même période. La renonciation aux différentes options exercées par les contribuables doit intervenir avant le 1er février de l’année suivant la période pour laquelle elles ont été exercées, ou reconduites tacitement. Par exception, la dénonciation de l’option pour le paiement de la TVA doit toutefois être formulée au plus tard à l’expiration de chaque période (no 85970).

85935 Option pour le RSI BIC CGI art. 50-0, 4, 302 septies A ter RIE-I-4770 s

Les entreprises soumises de plein droit au régime micro ou ayant opté pour le régime de l’auto-entrepreneur qui souhaitent se placer sous le régime simplifié d’imposition des bénéfices (RSI) doivent exercer leur option avant le 1er février de la première année au titre de laquelle elles désirent relever de ce dernier régime. Dans le cas des entreprises nouvelles, cette option peut être exercée jusqu’au dépôt de la première déclaration de résultat à condition que l’entreprise n’ait pas précédemment opté pour le paiement de la TVA. La période de validité de l’option est fixée à deux ans. L’option est irrévocable pendant cette période et reconduite tacitement, tant que le contribuable reste dans le champ d’application du régime micro. Dans le cas contraire, l’option devient caduque (nos 86065 s.).

1288

1289

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t Exemple

Un contribuable placé sous le régime du micro en 2014, compte tenu du montant de son chiffre d’affaires réalisé en 2013, doit opter pour le RSI-BIC avant le 1er février 2014, pour l’imposition de ses bénéfices selon le régime simplifié au titre de 2014. Cette option sera valable pour les années 2014 et 2015. S’il désire revenir sous le régime micro à compter de 2016, le contribuable devra renoncer à son option pour le RSI avant le 1er février 2016. A défaut, son option sera reconduite tacitement pour 2016 et 2017. L’option exercée en 2014 est privée de portée pour les contribuables qui relèvent en définitive de plein droit du RSI au titre de cette année, en raison de l’importance de leur chiffre d’affaires : voir no 86070.

Les entreprises soumises de plein droit à un régime réel d’imposition l’année précédant celle au titre de laquelle elles sont placées dans le champ d’application du micro, en raison de l’abaissement de leur chiffre d’affaires (no 86095) doivent, si elles entendent continuer à relever du régime simplifié d’imposition, exercer une option en ce sens avant le 1er février de l’année suivante. Cette option est valable pour une durée de deux ans comprenant celle au titre de laquelle elle est exercée. L’option pour le paiement de la TVA doit toutefois être exercée avant le 1er février de l’année au titre de laquelle l’entreprise se trouve placée de plein droit dans le champ d’application du micro et de la franchise en base afin qu’elle ne perde pas la qualité de redevable de la TVA.

85940

t Exemple

Un contribuable exploite une activité d’achat-revente de marchandises. Il est placé de droit sous le RSI en 2013 puisqu’il réalise un chiffre d’affaires de 91 000 e HT. Son chiffre d’affaires de 2014 est de 75 000 e HT. Compte tenu du montant des recettes de 2013, il ne bénéficie pas de la franchise en base de TVA en 2014 et il reste donc soumis au RSI de plein droit. En 2015, ses recettes demeurent inférieures à 82 200 e HT, il est donc placé de plein droit sous le régime micro-BIC en 2015. Afin de rester sous le régime simplifié d’imposition des bénéfices au titre de 2015, il doit exercer une option avant le 1er février 2016. Cette option est en principe irrévocable pour la période 2015 et 2016. Elle sera renouvelée par tacite reconduction pour la période 2017 et 2018, sauf renonciation expresse du contribuable avant le 1er février 2017 (voir no 85925). Toutefois, si le contribuable ne souhaite pas perdre la qualité de redevable de la TVA, il doit opter pour le paiement de la TVA avant le 1er février 2015 (no 85970), et il sera corrélativement exclu du régime micro.

Option pour le réel normal Cette option est ouverte aux entreprises placées dans le champ d’application du régime micro, ainsi qu’aux contribuables relevant du régime simplifié. Les entreprises placées de plein droit sous le régime micro peuvent exercer l’option pour le régime réel normal suivant les mêmes modalités que l’option pour le régime simplifié (voir no 85935). Elle est donc dissociable de l’option pour le paiement de la TVA. L’option des entreprises relevant du RSI pour le réel normal a en revanche un caractère global. Elle a pour effet de placer le contribuable sous le régime réel normal en matière d’imposition des bénéfices et de TVA (BOI-TVA-DECLA-20-20-30-30 no 170). L’option doit être exercée avant le 1er février de l’année au titre de laquelle les entreprises désirent appliquer le réel normal. Elle est valable pour une période irrévocable de deux ans et reconduite tacitement. Par exemple, une option exercée début 2014 est valable pour 2014 et 2015. Pour le retour au RSI à compter de 2016, la renonciation à l’option doit être formulée avant le 1er février 2016 (no 85925). Les entreprises nouvelles non exonérées de TVA soumises au RSI de plein droit et qui souhaitent se placer sous le régime réel normal d’imposition des bénéfices disposent quant à elles d’un délai de trois mois à compter de leur début d’activité. En ce qui concerne la faculté de renoncer aux formalités simplifiées en matière de TVA : voir no 86915.

85950

Option pour la déclaration contrôlée

85960

Cette option doit être exercée dans le délai de dépôt de la déclaration des bénéfices non commerciaux de l’année au titre de laquelle le contribuable demande à être imposé selon ce régime, c’est-à-dire, en pratique, au plus tard le deuxième jour ouvré suivant le 1er mai de l’année suivante. Exemple : option jusqu’au 5 mai 2014 pour l’imposition à la déclaration contrôlée à compter des revenus 2013. Le changement intervient dès le 1er janvier de l’année précédant celle au cours de laquelle l’option est exercée. Lorsque des versements forfaitaires ont déjà été effectués par un exploitant soumis au régime de l’auto-entrepreneur, ils ne sont plus libératoires de l’impôt sur le revenu mais sont imputés sur le montant dû, calculé dans les conditions de droit commun (BOI-BIC-DECLA-10-40-30 no 130). L’option pour la déclaration contrôlée ne nécessite aucun formalisme particulier et résulte de la souscription de la déclaration no 2035. Elle est valable deux ans tant que le contribuable reste de manière continue dans le champ d’application du régime micro. Elle est reconduite tacitement par périodes de deux ans, dès 1289

CGI ann. II art. 267 quinquies et 267 septies A RIE-I-5640 s

CGI art. 102 ter, 5 RIE-I-10170 s

1290

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lors que le contribuable n’a pas formulé une renonciation expresse avant le 1er février de l’année suivant l’expiration de sa période d’application. Caducité de l’option : voir nos 86065 et 86075.

85970 Option pour le paiement de la TVA CGI art. 293 F RIE-II-12000 s

Les assujettis en droit de bénéficier de la franchise en base peuvent opter à tout moment pour le paiement de la TVA (en ce qui concerne l’intérêt de cette option, voir no 85895). Cette option prend effet le premier jour du mois au cours duquel elle est déclarée. Elle doit être formulée par écrit auprès du service des impôts du lieu du principal établissement. L’option est globale et couvre obligatoirement une période de deux années, y compris celle au cours de laquelle elle est déclarée (par exemple, une option déclarée le 12 août 2014 produira ses effets à compter du 1er août 2014 et jusqu’au 31 décembre 2015 ; corrélativement le contribuable est exclu du régime micro pour les années 2014 et 2015). Elle est renouvelable par tacite reconduction pour une même durée, sauf dénonciation formulée au plus tard à l’expiration de chaque période. Toutefois, lorsque les assujettis ont obtenu un remboursement de crédit de taxe au cours ou à l’issue d’une période d’option, ils ne peuvent pas, à la fin de cette période, dénoncer l’option ; cette option est donc reconduite de plein droit pour une nouvelle période de deux ans (voir no 56665, précisions). Les personnes qui exercent l’option sont soumises à l’ensemble des obligations qui incombent aux redevables de la TVA. Elles relèvent du régime simplifié d’imposition ou, sur option, du régime réel normal. On rappelle en outre que l’option pour le paiement de la TVA emporte exclusion du régime micro pour l’imposition des bénéfices : les contribuables concernés relèvent de plein droit de la déclaration contrôlée s’il s’agit de titulaires de bénéfices non commerciaux, et du régime réel simplifié ou du régime réel normal s’agissant de titulaires de BIC, suivant la nature du régime applicable pour la TVA. Précisions a. Dans le cas des entreprises nouvelles, l’option pour le paiement de la TVA prend effet dès la date de début d’activité si elle est exercée dans le mois au cours duquel a débuté l’activité. Mais il est également admis que l’option puisse avoir un effet rétroactif à la date de début d’activité dès lors qu’elle est exercée lors du dépôt de la déclaration d’existence qui doit intervenir dans les quinze jours du début d’activité. b. Lorsque l’option pour le paiement de la TVA est exercée par un exploitant soumis au régime de l’autoentrepreneur, le changement prend effet au 1er janvier de l’année au cours de laquelle elle est exercée. Les mêmes conséquences que celles mentionnées au no 85960 s’appliquent (BOI-BIC-DECLA-10-40-30 no 90).

B. Changements de régimes en cas de variation du chiffre d’affaires 1. Franchissement des limites du régime des micro-entreprises

86065 Augmentation du chiffre d’affaires CGI art. 50-0, 1, 102 ter, 3 et 293 B, I et II RIE-I-6730 s RIE-I-11000 s RIE-II-11600 s

Franchise en base de TVA On a vu au no 85565 que la franchise en base reste applicable l’année suivant celle du franchissement de la limite de 82 200 u ou 32 900 u à condition que le chiffre d’affaires de ladite année n’excède pas une limite majorée de 90 300 e ou 34 900 e. Si la limite de 90 300 u ou 34 900 u est franchie, l’exploitant perd le bénéfice de la franchise en base à compter du premier jour du mois au cours duquel intervient ce dépassement. Régime micro On rappelle que le régime micro-BIC ou micro-BNC est réservé en principe aux contribuables qui bénéficient de la franchise en base pour l’année entière et dont le chiffre d’affaires annuel n’excède pas les limites de 82 200 e ou 32 900 e définies aux nos 85420 s. Néanmoins, l’application de ce régime peut être maintenue au titre des deux premières années de franchissement desdites limites, dans des conditions différentes selon qu’il s’agit d’activités assujetties ou non à la TVA. a. Lorsque le contribuable exerce une activité soumise à la TVA, le régime micro peut continuer à s’appliquer au titre des deux premières années au cours desquelles la limite de 82 200 u ou 32 900 u a été dépassée si le contribuable bénéficie, pour les mêmes années, de la franchise en base de TVA (voir ci-dessus). Si la limite de 90 300 u ou 34 900 u est franchie, la perte du bénéfice de la franchise dès le premier jour du mois de dépassement fait automatiquement échec au maintien du régime micro dès l’année de dépassement de ces seuils. Corrélativement, lorsque le contribuable relevait du régime simplifié (ou de la déclaration contrôlée) sur option, le franchissement de ces mêmes limites entraîne la caducité des options. b. Lorsque l’activité est exonérée de TVA, le régime micro demeure applicable les deux premières années du franchissement des limites de 82 200 e ou 32 900 e, quel que soit le montant du chiffre d’affaires ou des recettes réalisé au titre de ces années. 1290

1291

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En ce qui concerne les conséquences du franchissement des limites sur l’abattement forfaitaire pour frais : voir no 86500. Précisions a. Le maintien du régime micro au titre des deux premières années de franchissement du seuil des recettes ne s’applique ni en cas de changement d’activité, ni pour les entreprises nouvelles qui dépassent les limites au titre de leur première année d’activité. Seraient notamment constitutives d’un changement d’activité la cessation définitive d’une partie de l’activité ou l’adjonction d’une activité nouvelle. b. En cas d’activités mixtes (ventes et prestations de services), la franchise en base et le régime micro demeurent applicables au titre des deux premières années de franchissement des limites, à condition que le chiffre d’affaires global n’excède pas 90 300 e et qu’à l’intérieur de ce plafond le chiffre d’affaires des prestations de services n’excède pas 34 900 e. c. En ce qui concerne les titulaires de BNC qui bénéficient de seuils de franchise spécifiques, voir les précisions apportées au no 85585. d. L’exclusion du régime micro dès l’année de dépassement des seuils de 90 300 e ou 34 900 e entraîne la sortie du régime fiscal de l’auto-entrepreneur au 1er janvier de cette même année. Les versements déjà effectués ne sont alors pas libératoires de l’impôt sur le revenu mais s’imputent sur cet impôt déterminé dans les conditions de droit commun. e. Pour les exercices clos à compter du 31 décembre 2015, les règles de franchissement des limites du régime micro seront harmonisées avec celles prévues pour la franchise en base, que l’activité soit ou non exonérée de TVA (Loi 2013-1279 du 29-12-2013 art. 20, V, VIII et XVII).

Compte tenu des règles énoncées au no 86065, le franchissement des limites de 82 200 u ou 32 900 u au titre d’une année N entraîne l’obligation d’acquitter la TVA pour l’année N + 2 (sauf si le chiffre d’affaires de l’année N + 1 s’abaisse en dessous de ces limites, voir no 86085) et donc l’assujettissement de plein droit au régime réel d’imposition des bénéfices réalisés au cours de cette même année, si les seuils majorés de 82 200 u ou 34 900 u ne sont franchis ni en N, ni en N + 1. Lorsqu’une option a été exercée, celle-ci conserve sa portée au titre de N + 1 et devient caduque à compter de N + 2. Le franchissement des seuils de 90 300 u ou 34 900 u au titre d’une année N a pour effet d’exclure le contribuable de la franchise en base de TVA (à compter du premier jour du mois de franchissement du seuil) et du régime micro pour N et pour N + 1. Pour les activités exonérées de TVA, le régime micro est en principe exclu au titre de la troisième année consécutive de dépassement des seuils. Cas où les recettes redeviennent inférieures aux seuils d’application du régime micro : voir no 86085.

86070

Abaissement des recettes en-deçà des seuils

Franchise en base de TVA

86085

L’abaissement du chiffre d’affaires, au cours d’une année N, en dessous du seuil de 82 200 e ou 32 900 e rend la franchise applicable de droit à compter du 1er janvier de l’année suivante (N + 1). S’il souhaite rester redevable de la taxe, l’assujetti doit exercer l’option pour le paiement de la TVA avant le 1er février de l’année N + 1 (no 85970). Régime micro Les redevables soumis à un régime réel d’imposition dont les recettes s’abaissent en dessous des limites du régime micro sont soumis à des règles différentes selon qu’ils exercent une activité soumise ou non à la TVA. a. Si l’activité est soumise à la TVA, l’application de la franchise en base peut intervenir en 2014, compte tenu de l’actualisation des seuils, si le chiffre d’affaires de 2013 et le cas échéant, celui de 2012, respectent les limites fixées au no 85565. Dans le cas inverse, la franchise en base de TVA et, par voie de conséquence, le régime micro ne s’appliqueront qu’au titre de l’année suivant celle au cours de laquelle les recettes ou le chiffre d’affaires sont devenus inférieurs aux limites légales. Notons que les contribuables qui relevaient du régime de la déclaration contrôlée et bénéficiaient des franchises spéciales (32 900 e S CA D 42 600 e) sont placés sous le régime micro-BNC dès l’année au titre de laquelle leurs recettes s’abaissent en deçà de 32 900 e.

RIE-I-7250 s

t Exemple

Un contribuable placé sous le régime du micro opte pour le régime simplifié d’imposition en 2014. Cette option est en principe irrévocable pour la période 2014 et 2015. L’évolution de son chiffre d’affaires est la suivante : • En 2015, son chiffre d’affaires s’élève au-dessus des limites majorées de la franchise en base. Il quitte le champ d’application du micro et l’option devient caduque. Il est imposé de plein droit selon le régime simplifié. • En 2016, quel que soit son chiffre d’affaires, il demeure soumis de plein droit au régime simplifié puisqu’il ne peut pas bénéficier de la franchise TVA. • En 2017, la situation est la suivante : – si le chiffre d’affaires 2016 est inférieur aux limites de la franchise TVA, il bénéficie en 2017 du régime micro sauf si son chiffre d’affaires dépasse en 2017 la limite majorée de la franchise TVA ou s’il opte pour un régime réel pour la période 2017-2018 avant le 1er février 2018 ; – si le chiffre d’affaires 2016 est supérieur aux limites de la franchise TVA, il demeure soumis à un régime réel d’imposition au titre de 2017. 1291

1292

GRP : memento JOB : fiscal DIV : 14⊕51⊕p9c1 p. 20 folio : 1292 --- 31/1/014 --- 16H16

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b. Si l’activité est exonérée de TVA, le régime micro est applicable dès 2014 si les recettes

réalisées au cours de cette année s’abaissent au-dessous de 82 200 e ou 32 900 e. Ainsi, les contribuables dont le chiffre d’affaires ou les recettes ont franchi les seuils au titre de 2013 puis redescendent en 2014 au-dessous de ces mêmes seuils peuvent rester placés de manière continue sous le régime micro. Précisions Pour les exercices clos à compter du 31 décembre 2015, les règles concernant l’abaissement des recettes en deçà des limites du régime micro seront harmonisées avec celles prévues pour la franchise en base, que l’activité soit ou non exonérée de TVA (Loi 2013-1279 du 29-12-2013 art. 20, V, VIII et XVII).

86095

En cas de passage du régime simplifié (de plein droit ou sur option) à celui du micro par un contribuable dont les exercices sont clos en cours d’année, les bénéfices réalisés entre la date de clôture du dernier exercice dont les résultats ont été imposés d’après le régime simplifié et le 31 décembre de cette même année demeurent imposés sous ce dernier régime. La déclaration des résultats acquis au cours de cette période (par exemple du 1er juillet au 31 décembre) doit parvenir à l’administration au plus tard le deuxième jour ouvré suivant le 1er mai de la seconde année au titre de laquelle le contribuable se trouve imposé selon le régime des micro-entreprises. Le bénéfice correspondant à cette déclaration est imposé distinctement à l’impôt sur le revenu d’après le taux moyen effectivement appliqué aux autres revenus du contribuable pour l’année de clôture du dernier exercice soumis à ce régime réel d’imposition (Inst. 4 G-2-99 nos 75 à 77, non reprise dans Bofip). S’il désire rester placé sous le régime simplifié, le contribuable peut opter dans les conditions visées no 85940.

2. Franchissement des limites du régime simplifié

86115 Augmentation du chiffre d’affaires CGI art. 302 septies A bis, III et 302 septies A, II RIE-I-8000 s

Lorsque le chiffre d’affaires d’une entreprise s’élève au-dessus des limites du régime simplifié d’imposition (783 000 e ou 236 000 e : voir no 85450), ce régime demeure applicable au titre de la première année de dépassement sauf, pour le régime simplifié BIC, en cas de changement d’activité. Toutefois, le régime simplifié de TVA n’est maintenu au titre de cette première année de dépassement que si le chiffre d’affaires, éventuellement ajusté au prorata du temps d’exploitation au cours de l’année civile, n’excède pas une limite majorée fixée à 863 000 e hors taxes (entreprises dont l’activité est de vendre des marchandises, objets, fournitures et denrées à emporter ou à consommer sur place ou de fournir le logement) ou 267 000 e hors taxes (autres entreprises). Si ces seuils sont dépassés en cours d’exercice, l’entreprise relève du régime normal d’imposition à la TVA à compter du 1er jour de l’exercice en cours. Elle est alors tenue de déposer le mois suivant celui du dépassement une déclaration CA3 qui récapitule les opérations réalisées depuis le début de l’exercice jusqu’au mois de dépassement et des déclarations mensuelles CA3 à compter du mois suivant. Les acomptes de TVA exigibles au cours de l’exercice (no 86880), qu’ils aient été antérieurement acquittés ou non, sont déduits sur la déclaration récapitulative. Précisions Le régime simplifié (BIC et TVA) sera applicable au titre de la première année suivant celle du dépassement du seuil de chiffre d’affaires. Cette modification s’appliquera aux chiffres d’affaires réalisés à compter du 1er janvier 2015 en matière de TVA et aux exercices clos à compter du 31 décembre 2015 pour le régime simplifié BIC (Loi 2913-1279 du 29-12-2013 art. 20, XIV, XV et XVII).

86130 Abaissement des recettes en-deçà du seuil RIE-I-8120 s

Les entreprises relevant du régime réel normal dont le chiffre d’affaires s’abaisse en deçà des limites du RSI sont normalement placées sous ce régime dès le 1er janvier de l’année de franchissement. Elles peuvent toutefois demeurer sous le régime réel normal en optant dans les conditions indiquées no 85950. SECTION 3

Régime des micro-entreprises A. Imposition des bénéfices 86350

Les exploitants individuels dont le chiffre d’affaires n’excède pas les limites mentionnées aux nos 85420 et 85490 relèvent selon le cas du régime micro-BIC ou du régime micro-BNC. Ils peuvent opter pour le régime de l’auto-entrepreneur (voir nos 86560 s.). 1292

1293

GRP : memento JOB : fiscal DIV : 14⊕51⊕p9c1 p. 21 folio : 1293 --- 31/1/014 --- 16H17

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1. Micro-BIC

Imposition des bénéfices d’exploitation

Les résultats imposables des exploitants placés sous le régime micro-BIC (voir nos 85420 s.) sont calculés de manière forfaitaire, avant prise en compte des plus ou moins-values provenant de la cession de biens affectés par nature à l’exploitation, qui sont imposées de manière distincte (voir no 86440). Les contribuables portent directement sur leur déclaration annuelle de revenus no 2042 le montant brut de leur chiffre d’affaires. Le bénéfice net est calculé par l’administration, par application à ce chiffre d’affaires d’un abattement forfaitaire réputé tenir compte de toutes les charges, y compris les cotisations sociales et les amortissements linéaires des biens affectés à l’exploitation. Cet abattement est fixé à 71 % pour le chiffre d’affaires correspondant aux activités de vente à emporter ou à consommer sur place et de fourniture de logement à l’exception en principe des locations meublées, et à 50 % pour les autres prestations de services. Ces abattements ne peuvent être inférieurs à 305 e. En cas d’activités mixtes, les abattements sont calculés séparément pour chaque fraction du chiffre d’affaires correspondant aux activités exercées, soit une déduction minimale de 610 e. Nota : Les indemnités journalières de sécurité sociale allouées aux artisans relevant du régime micro-BIC n’ont pas à être prises en compte dans le bénéfice (D. adm. 4 F-2233 no 7, non reprise dans Bofip). Lorsque le régime micro demeure applicable au titre des deux premières années de dépassement des limites (voir no 86065), les abattements forfaitaires pour frais peuvent être pratiqués sur la totalité du chiffre d’affaires, y compris sur sa fraction excédentaire.

86425 CGI art. 50-0, 1 RIE-II-100 s

86430

t Exemple

Un contribuable exerce une activité de vente et de prestations de services. Il est placé sous le régime micro en 2013. En 2014, il réalise un chiffre d’affaires de 63 000 e HT au titre de la première activité (achat-revente) et de 27 000 e HT au titre de la seconde (prestations de services). Le chiffre d’affaires global de l’année 2014 ne dépassant pas 90 300 e HT (63 000 e + 27 000 e), le contribuable peut continuer à bénéficier du micro au titre de 2014. Calcul des abattements : Activité d’achat-revente : 63 000 e Z 71 % = 44 730 e HT. Activité de prestations de services : 27 000 e Z 50 % = 13 500 e HT. Calcul du bénéfice net imposable : 90 000 e – (44 730 e + 13 500 e) = 31 770 e.

Imposition des plus-values Biens concernés

En pratique, l’imposition des plus-values professionnelles concerne les cessions de biens affectés par nature à l’exploitation c’est-à-dire ne pouvant faire l’objet que d’un usage professionnel (fonds de commerce essentiellement). Les cessions de biens affectés à l’exploitation par destination ne sont pas soumises au régime des plus-values professionnelles dès lors que les contribuables relevant du régime micro-BIC ne sont astreints à la tenue d’aucun document permettant de matérialiser leur décision d’affecter au patrimoine professionnel un bien non affecté par nature. Quant aux biens non affectés à l’exploitation, ils font obligatoirement partie du patrimoine privé. Sur les conséquences en cas de passage du régime du bénéfice réel au régime micro-BIC pour les éléments de l’actif immobilisé qui n’étaient pas utilisés pour les besoins de l’exploitation, voir 85865 précisions.

86440 RIE-II-580 s

Précisions Selon les règles antérieurement prévues par l’administration à l’égard des contribuables relevant du forfait, confirmées par la cour administrative d’appel de Nantes (CAA Nantes 15-5-2002 nos 99-48 et 99-61 : RJF 10/02 no 1057), les biens affectés à l’exploitation devraient, en cas de passage du micro-BIC à un régime réel d’imposition, être inscrits au bilan d’ouverture du premier exercice réel pour leur valeur d’origine diminuée des amortissements réputés pris en compte dans le cadre du régime micro.

Modalités d’imposition Les plus et moins-values provenant de la cession de biens affectés à l’exploitation sont déterminées et imposées dans les conditions prévues aux articles 39 duodecies à 39 quindecies du CGI (voir nos 18000 s.). Les plus-values nettes à long terme doivent être portées sur la déclaration no 2042 afin d’être imposées au taux réduit dans la catégorie BIC réel. Les plus-values nettes à court terme sont soumises au barème progressif de l’impôt sur le revenu, sous réserve de la faculté d’étalement sur trois ans : voir no 18075. Les plus-values peuvent toutefois bénéficier des régimes d’exonération prévus aux articles 151 septies et 238 quindecies du CGI si les conditions d’application de ces dispositifs sont remplies (voir nos 18200 s. et nos 19650 s.). Les moins-values nettes à court terme sont génératrices d’un déficit imputable sur le revenu global si l’activité est exercée à titre professionnel. Moins-values nettes à long terme, voir no 18115. En ce qui concerne les événements entraînant la réalisation d’une plus ou moins-value de cession, voir no 17730. 1293

86445 RIE-II-760 s

1294

GRP : memento JOB : fiscal DIV : 14⊕51⊕p9c1 p. 22 folio : 1294 --- 31/1/014 --- 16H18

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86455 Obligations comptables et déclaratives Obligations comptables CGI art. 50-0, 5 RIE-II-1100 s

Les exploitants placés sous le régime micro-BIC bénéficient d’obligations comptables allégées. En premier lieu, les entreprises qui exercent une activité de vente doivent tenir et présenter, sur demande de l’administration, un registre récapitulatif par année présentant le détail de leurs achats (C. com. art. L 123-28 et CGI art. 50-0, 5). Il en est de même des entreprises exerçant une activité de prestation de services soumise à TVA (CGI art. 286, II). En second lieu, tous les commerçants relevant du régime micro-BIC doivent tenir un livre-journal présentant chronologiquement le détail de leurs recettes professionnelles, appuyé des factures et de toutes autres pièces justificatives (C. com. art. L 123-28 et CGI art. 50-0, 5). En cas d’activités mixtes, les recettes doivent, sur le livre-journal et sur les factures, être ventilées entre celles afférentes aux ventes et celles relatives aux prestations de services. Les recettes correspondant à des ventes au détail ou à des services rendus à des particuliers peuvent être inscrites globalement en fin de journée lorsque leur montant unitaire n’excède pas 76 e (seuil correspondant à celui fixé par l’article 286, I-3o du CGI pour les obligations en faveur des redevables de la TVA) (BOI-BIC-DECLA-30-30 no 30). La tenue d’une comptabilité complète et régulière n’est donc pas obligatoire pour les exploitants bénéficiant du régime micro. Les contribuables sont dispensés d’établir un bilan et un compte de résultat et aucune obligation n’est prévue en ce qui concerne l’évaluation des stocks.

86460 Obligations déclaratives CGI art. 50-0, 3 RIE-II-1300 s

Les contribuables relevant du régime micro sont dispensés de produire une déclaration de résultats spécifique. Ils portent directement sur leur déclaration no 2042 le montant du chiffre d’affaires annuel et des plus ou moins-values réalisés au cours de l’année. Ils sont, en outre, dispensés de produire toute déclaration annexe. Aucune mention relative aux biens affectés à l’exploitation n’est exigée. En ce qui concerne la déclaration des ventes autres que les ventes au détail, voir no 78375. Sur les conséquences des infractions aux obligations déclaratives à l’égard de la procédure d’évaluation d’office, voir no 79080. S’agissant des obligations déclaratives spécifiques des contribuables ayant opté pour le régime de l’auto-entrepreneur, voir nos 86612 s.

86465 Cession ou cessation d’entreprise CGI art. 201, 3 bis RIE-II-1410 s

En cas de cession ou de cessation d’activité en cours d’année (sur cette notion, voir nos 11045 s.), les contribuables doivent déclarer la cessation dans les 45 jours et adresser à l’administration, dans un délai de 60 jours, une déclaration no 2042 afin de déclarer le montant du chiffre d’affaires (y compris celui provenant de la cession globale des stocks), et le cas échéant des plus-values ou moins-values réalisées depuis le 1er janvier. Ce délai est porté à six mois en cas de décès de l’exploitant. Ces événements entraînent l’imposition immédiate des bénéfices non encore taxés, conformément aux règles de droit commun (voir no 11070). Cette imposition fait l’objet d’une régularisation à la suite du dépôt de la déclaration no 2042 de l’année en cours dans le délai habituel.

2. Micro-BNC

86495 Imposition des bénéfices d’exploitation CGI art. 102 ter, 1 RIE-II-3050 s

86500

Le résultat imposable des contribuables dont les recettes n’excèdent pas 32 900 e et qui ne sont pas expressément exclus du régime micro-BNC (voir no 85495) est calculé de manière forfaitaire, avant prise en compte des plus-values ou moins-values provenant de la cession de biens affectés par nature à l’exploitation qui sont imposées de manière distincte (voir no 86510). Les contribuables portent directement sur leur déclaration annuelle de revenus no 2042 le montant brut de leurs recettes. Le bénéfice net est calculé par l’administration par application à ces recettes d’un abattement forfaitaire représentatif de frais égal à 34 %, avec un minimum de 305 e. Cet abattement est réputé tenir compte de toutes les charges, y compris les cotisations sociales et les amortissements linéaires des biens affectés à l’exploitation. Lorsque le régime micro demeure applicable au titre des deux premières années de dépassement des limites (voir no 86065), l’abattement peut être pratiqué sur la totalité du chiffre d’affaires, y compris sur sa fraction excédentaire (CGI art. 102 ter, 3).

t Exemple

Un professionnel libéral soumis à la TVA est placé sous le régime micro en 2013. En 2014, il réalise 34 000 e de recettes hors taxes. Ce montant ne dépassant pas 34 900 e, le contribuable peut continuer à bénéficier du micro au titre de 2014. Calcul de l’abattement : 34 000 e Z 34 % = 11 560 e. Calcul du bénéfice net imposable : 34 000 e – 11 560 e = 22 440 e. 1294

1295

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Imposition des plus-values Biens concernés

Seule la cession de biens affectés par nature à l’exploitation donne lieu à l’imposition des plus-values selon le régime des plus-values

86510 RIE-II-3400 s

professionnelles. L’administration a indiqué que le patrimoine professionnel des contribuables relevant du micro-BNC est défini dans les mêmes conditions que pour ceux placés sous le régime de la déclaration contrôlée (no 13275) (BOI-BNC-BASE-30-10 nos 40 et 50). En font donc partie les biens affectés par nature à l’exercice de la profession. La cession de biens non affectés par nature à l’exploitation mais utilisés dans le cadre de celle-ci ne saurait donner lieu, à notre avis, à la taxation d’une plus-value professionnelle dès lors qu’aucune inscription de ces biens n’est exigée (no 86530). Quant aux biens non utilisés pour l’exercice de la profession, ils ne peuvent jamais faire partie du patrimoine professionnel.

Modalités d’imposition Les plus et moins-values provenant de la cession de biens affectés à l’exploitation sont prises en compte distinctement pour l’assiette de l’impôt sur le revenu dans les conditions prévues par l’article 93 quater du CGI (voir nos 18000 s.). Les plus-values nettes à long terme doivent être portées sur la déclaration no 2042 afin d’être imposées au taux réduit dans la catégorie BNC réel. Les plus-values nettes à court terme sont soumises au barème progressif de l’impôt sur le revenu, sous réserve de la faculté d’étalement sur trois ans : voir no 18075. Les plus-values peuvent bénéficier des régimes d’exonération prévus aux articles 151 septies et 238 quindecies du CGI si les conditions d’application de ces dispositifs sont remplies (voir nos 18200 s. et nos 19650 s.). Les moins-values nettes à court terme sont génératrices d’un déficit imputable sur le revenu global si l’activité est exercée à titre professionnel. Moins-values nettes à long terme, voir no 18115. En ce qui concerne les événements entraînant la réalisation de plus ou moins-values de cession, voir nos 17730 s.

86515

Obligations comptables et déclaratives Obligations comptables

Les obligations comptables des contribuables placés sous le régime micro-BNC sont très allégées. Ceux-ci doivent tenir et, sur demande du service des impôts, présenter un document enregistrant le détail journalier de leurs recettes professionnelles. Lorsqu’il est tenu par un contribuable non adhérent d’une association de gestion agréée, ce document doit mentionner l’identité déclarée par le client, ainsi que le montant, la date et la forme du versement des honoraires. Des mesures d’assouplissement sont prévues par l’administration concernant l’enregistrement des recettes d’un montant unitaire inférieur à 76 e et des honoraires payés par chèque (voir no 13585, b). En ce qui concerne le cas des personnes tenues au secret professionnel : voir no 13585, c. Allégements comptables des médecins conventionnés : voir no 13785. Les bénéficiaires de la franchise en base de TVA doivent en outre tenir et présenter à l’administration, à sa demande, un registre récapitulatif par année présentant le détail de leurs achats (CGI art. 286, II).

86525

Obligations déclaratives Les contribuables relevant du micro sont dispensés de produire

86530

une déclaration spécifique. Ils portent directement sur leur déclaration de revenus no 2042 le montant des recettes annuelles et des plus-values ou moins-values réalisées au cours de l’année. Ils sont, en outre, dispensés de produire toute déclaration annexe. Aucune mention relative aux biens affectés à l’exploitation n’est exigée. A propos des conséquences des infractions aux obligations déclaratives à l’égard de la procédure d’évaluation d’office : voir no 79080. En ce qui concerne les obligations déclaratives spécifiques des contribuables ayant opté pour le régime de l’auto-entrepreneur, voir nos 86612 s.

Cession ou cessation d’entreprise Les contribuables placés sous le régime micro doivent déclarer leur cessation d’activité et faire parvenir à l’administration la déclaration no 2042 dans

un délai de 60 jours. Ce délai est porté à six mois en cas de décès de l’exploitant. La cessation d’activité entraîne l’imposition immédiate des bénéfices réalisés et non encore taxés, conformément aux règles de droit commun, ainsi que la taxation immédiate des créances acquises mais non encore recouvrées (nos 13640 s.). Cette imposition fait l’objet d’une régularisation à la suite du dépôt de la déclaration no 2042 de l’année concernée.

RIE-II-3520 s

CGI art. 102 ter, 4 RIE-II-3750 s

CGI art. 102 ter, 2 RIE-II-4000 s

86535 CGI art. 202 RIE-II-4060 s

B. TVA Franchise en base

La franchise de TVA, qu’il s’agisse de la franchise de droit commun (dont le champ d’application est examiné aux nos 85565 s.) ou d’une des franchises particulières visées au no 85585, dispense les assujettis de la déclaration et du paiement de la TVA (ainsi 1295

86540 CGI art. 293 B à 293 F RIE-II-10000 s

1296

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que, en principe, des taxes spéciales qui sont recouvrées suivant les mêmes règles que la TVA). Les personnes qui en bénéficient ne peuvent pratiquer aucune déduction de TVA, ni faire apparaître la taxe sur leurs factures. Les effets de la franchise en base ne s’étendent pas aux importations (pays tiers à l’Union européenne). En ce qui concerne les acquisitions de biens dans un Etat membre de l’Union européenne par les bénéficiaires de la franchise en base, voir nos 49225 s. Comme indiqué au no 85895, les personnes concernées peuvent toutefois avoir intérêt à renoncer à la franchise en optant pour le paiement de la taxe dans les conditions et selon les modalités énoncées au no 85970.

86545 Obligations CGI art. 286, II et 293 E RIE-II-12400 s

Les bénéficiaires de la franchise sont soumis aux obligations générales suivantes : déclarations d’existence, d’identification et de cessation (nos 53385 s.) ; remise à l’administration de toutes justifications nécessaires au contrôle (no 53755). Leurs obligations comptables sont allégées (voir no 86455 en ce qui concerne les entreprises relevant des BIC, et no 86525 à propos des titulaires de BNC). S’ils délivrent des factures, celles-ci doivent porter la mention « TVA non applicable, art. 293 B du CGI ». Des obligations spécifiques sont prévues dans l’hypothèse où des services sont fournis par un bénéficiaire de la franchise en base à un assujetti établi dans un autre Etat membre de l’Union européenne qui doit autoliquider la taxe dans cet Etat (voir no 49890). SECTION 4

Régime de l’auto-entrepreneur 86560 CGI art. 151-0 RIE-II-4300 s

Les exploitants placés sous le régime micro (BIC ou BNC) qui remplissent certaines conditions (no 85535) peuvent opter pour le régime de l’auto-entrepreneur. Ils s’acquittent alors auprès d’un seul interlocuteur (centres de paiement RSI ou Urssaf) de l’impôt sur le revenu et de l’ensemble des cotisations et contributions de sécurité sociale par des versements libératoires mensuels ou trimestriels égaux à un pourcentage du chiffre d’affaires ou des recettes réalisés au cours de la période considérée. Précisions En ce qui concerne l’intérêt d’exercer une telle option et ses modalités pratiques, voir nos 85850 et 85920.

86585 Montant du versement libératoire CGI art. 151-0, II RIE-II-4480 s

Le versement libératoire est calculé en appliquant au montant du chiffre d’affaires hors taxes un taux qui varie selon la nature de l’activité. Ce taux est de : – 1 % pour les entreprises ayant une activité de vente de marchandises, objets, fournitures et denrées à emporter ou à consommer sur place ou de fourniture de logement (à l’exception en principe de la location meublée) ; – 1,7 % pour les entreprises ayant une activité de prestations de services ; – 2,2 % pour les contribuables titulaires de bénéfices non commerciaux. Pour ce calcul, l’exploitant peut retenir les encaissements (et non les créances acquises) sous réserve de ne pas changer de méthode (BOI-BIC-DECLA-10-40-20 no 90).

t Exemple

Un entrepreneur individuel qui remplit les conditions d’application du régime et exerce une activité de ventes réalise au titre de l’année 2014 un chiffre d’affaires hors taxes de 60 000 e réparti de la manière suivante : Janv.

Fév.

Mars

Avril

Mai

Juin

2 000 e

5 000 e

6 000 e

4 000 e

10 000 e

12 000 e

Juil.

Août

Sept.

Oct.

Nov.

Déc.

3 000 e

0 e

5 000 e

8 000 e

4 000 e

1 000 e

Ce contribuable, qui est célibataire et sans personne à charge, a opté pour le régime du versement libératoire forfaitaire avec des échéances trimestrielles. Compte tenu de l’activité exercée, le taux applicable à son chiffre d’affaires hors taxes est de 1 %. Au titre du 1er trimestre, il versera à la caisse de sécurité sociale, en même temps que le paiement de ses prélèvements sociaux, un versement forfaitaire libératoire de 130 e [(2 000 e + 5 000 e + 6 000 e) Z 1 %)]. Par application du même calcul, il devra verser au titre des trois trimestres suivants respectivement les sommes de 260 e, 80 e et 130 e, soit un total de 600 e. 1296

1297

GRP : memento JOB : fiscal DIV : 14⊕51⊕p9c1 p. 25 folio : 1297 --- 31/1/014 --- 16H19

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A titre de comparaison, selon le régime micro-BIC, le revenu net de l’exploitant aurait été de 60 000 e Z 29 % = 17 400 e (après application de l’abattement pour charges de 71 %). L’impôt sur le revenu établi selon le barème applicable aux revenus de 2013 se serait élevé à 1 086 e.

Incidence sur l’impôt sur le revenu Imposition des bénéfices profes- 86605 sionnels Les versements mensuels ou trimestriels effectués par le contribuable sont

RIE-II-4580 s

libératoires de l’impôt sur le revenu dû au titre de l’année de réalisation du chiffre d’affaires ou des recettes. Par exception, les plus-values ou moins-values relatives aux biens affectés par nature à l’exploitation demeurent imposables séparément, selon les règles prévues pour les plus-values professionnelles, comme dans les régimes micro-BIC (no 86445) ou micro-BNC (no 86515). Toutefois, dans de nombreuses situations, les contribuables peuvent se prévaloir de régimes d’exonération de ces plus-values (voir nos 18140 s.).

Imposition des autres revenus du foyer fiscal Le versement libératoire prévu à

86610

l’article 151-0 du CGI libère le contribuable de l’impôt sur le revenu dû à raison des seuls bénéfices générés par son activité soumise au régime micro. L’impôt dû à raison des autres revenus du foyer fiscal est calculé par application de la règle du taux effectif (no 82565) afin de préserver sa progressivité. Ainsi, l’impôt est dans un premier temps calculé sur la base de la totalité des revenus du foyer fiscal mais il n’est effectivement dû que pour la part correspondant aux revenus non soumis au versement libératoire. Les

86612

versements mensuels ou trimestriels, accompagnés d’une déclaration spéciale, sont effectués auprès

RIE-II-4700 s

Modalités de déclaration et de paiement Déclaration et paiement

de l’Urssaf (pour les professions libérales rattachées à la Cipav) ou des centres de paiement du régime social des indépendants, éventuellement par internet (www.lautoentrepreneur.fr ou www.net-entreprises.fr), sous les mêmes règles, garanties et sanctions que celles applicables au recouvrement des cotisations et contributions de sécurité sociale visées à l’article L 133-6-8 du Code de la sécurité sociale, voir Mémento social nos 53480 s.

Déclaration de revenus Le contribuable doit porter le montant de son chiffre d’affaires

86615

ou des recettes annuelles ainsi que le montant des plus ou moins-values réalisées ou subies au cours de la même année dans les rubriques prévues à cet effet de la déclaration annuelle de revenus. Ces informations permettent notamment à l’administration de tenir compte du revenu professionnel commercial ou non commercial pour la détermination du revenu fiscal de référence du foyer fiscal (no 42325, e). En cas de cessation d’activité, l’entrepreneur doit déclarer la cessation sous 45 jours (BIC) ou 60 jours (BNC) et souscrire dans un délai de 60 jours une déclaration de revenus mentionnant le chiffre d’affaires ou les recettes réalisées depuis le 1er janvier ainsi que les éventuelles plus-values. Les sommes non encore taxées sont immédiatement imposables (BOI-BIC-DECLA-10-40-30 nos 200 à 220). Le contrôle des versements et le recouvrement des impositions supplémentaires éventuelles sont réalisés selon les règles applicables en matière d’impôt sur le revenu. Le contentieux relatif à l’assiette des versements libératoires de l’IR relève par conséquent de la juridiction administrative.

86620

Sortie du régime

86625

Contrôle

Elle peut résulter d’une dénonciation de l’option (no 85920), ou du non-respect de l’une des conditions énumérées au no 85535. Le changement de régime intervient au 1er janvier de l’année suivante. En cas de dépassement des limites majorées de la franchise en base de TVA (90 300 e ou 34 900 e : voir no 85565), l’option pour le versement libératoire est caduque dès le 1er janvier de l’année en cours. Dans ce cas les versements déjà réalisés s’imputent sur l’impôt sur le revenu dû au titre de l’exercice déterminé dans les conditions de droit commun.

RIE-II-4820

RIE-II-4980 s

SECTION 5

Régime simplifié Le régime simplifié, dont le champ d’application est défini en détail aux nos 85450 s. (BIC) et 85595 s. (TVA), se caractérise essentiellement par un allégement des obligations déclaratives et comptables en matière de bénéfices industriels et commerciaux et de taxes sur le chiffre 1297

86760 RIE-III-15000 s RIE-IV-12000 s

509

GRP : memento JOB : fiscal DIV : 14⊕15⊕p1c11 p. 28 folio : 509 --- 3/2/014 --- 15H14

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PLUS-VALUES DES PARTICULIERS

PV

L’abattement majoré, pratiqué sur le montant du gain net (y compris les moins-values), est égal à : – 50 % lorsque les titres ou droits sont détenus depuis au moins un an et moins de quatre ans à la date de la cession ; – 65 % lorsque les titres ou droits sont détenus depuis au moins quatre ans et moins de huit ans ; – 85 % lorsque les titres ou droits sont détenus depuis au moins huit ans. La durée de détention est décomptée selon les mêmes modalités que l’abattement de droit commun (no 33080). Précisions a. L’abattement majoré ne s’applique pas aux gains nets de cession ou de rachat de parts ou d’actions d’OPCVM ou de placements collectifs relevant des articles L 214-24-24 à L 214-32-1, L 214-139 à L 214-147, L 214-152 à L 214-166 du Code monétaire et financier (ou d’entités étrangères de même nature) ou de dissolution de tels organismes ni aux distributions visées no 33070 (CGI art. 150-0 D, 1 quater-C). b. En cas de cession de titres appartenant à une même série non identifiables, acquis ou souscrits à des dates différentes, les règles visées no 33090 dans le cadre de l’abattement de droit commun sont applicables dans les mêmes conditions.

Titres de PME souscrits ou acquis dans les dix ans de sa création Les plus-values

33104

bénéficient de l’abattement majoré visé no 33100 lorsque la société émettrice des titres cédés remplit les conditions suivantes : – être une PME communautaire au sens défini no 92650. Cette condition est appréciée à la date de clôture du dernier exercice précédant la date de souscription ou d’acquisition des droits ou, à défaut d’exercice clos, à la date du premier exercice clos suivant la date de souscription ou d’acquisition de ces droits ; – être créée depuis moins de dix ans et ne pas être issue d’une concentration, d’une restructuration, d’une extension ou d’une reprise d’activités préexistantes, cette condition s’appréciant à la date de souscription ou d’acquisition des droits cédés ; – n’accorder aux souscripteurs que les seuls droits résultant de leur qualité d’associé ou d’actionnaire, à l’exclusion de tout autre avantage ou de garantie en capital ; – être passible de l’impôt sur les bénéfices ou d’un impôt équivalent ; – avoir son siège social dans un Etat de l’Espace économique européen ; – exercer une activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale ou agricole, à l’exception de la gestion de son propre patrimoine mobilier ou immobilier. Les quatre dernières conditions s’apprécient de manière continue depuis la date de la création de la société. Ce dispositif, issu de l’article 17, I-F de la loi 2013-1278 du 29 décembre 2013, s’applique aux plus-values réalisées depuis le 1er janvier 2013.

CGI art. 150-0 D, 1 quater-B-1o RM-VI-8000*

Précisions Lorsque la société est une société holding animatrice au sens défini no 2610, précisions c, les conditions doivent être respectées dans chacune des sociétés du groupe.

Titres de PME cédés par des dirigeants prenant leur retraite Les plus-values

33106

réalisées par les dirigeants qui cèdent leur société à l’occasion de leur départ en retraite sont, sous certaines conditions, réduites d’un abattement fixe puis de l’abattement majoré visé no 33100. Ce dispositif, issu de l’article 17, I-F de la loi 2013-1278 du 29 décembre 2013, s’applique aux plus-values réalisées depuis le 1er janvier 2014.

CGI art. 150-0 D ter et 150-0 D, 1 quater-B-2o RM-VI-8000 s

Précisions Les plus-values réalisées jusqu’au 31 décembre 2013 bénéficiaient, sous les mêmes conditions, d’un abattement d’un tiers par année de détention des titres au-delà de la cinquième et étaient, par suite, totalement exonérées lorsque les titres étaient détenus depuis plus de huit ans (CGI art. 150-0 D ter dans sa rédaction antérieure à l’article 17, I-F de la loi 2013-1278 du 29-12-2012). Pour plus de précisions, nos lecteurs peuvent se reporter à l’édition antérieure du Mémento Fiscal nos 33090 s.

Conditions relatives à la société. La société cédée doit être une PME remplissant les conditions

suivantes : – elle emploie moins de 250 salariés au 31 décembre de l’une ou l’autre des trois années précédant celle de la cession ; – son chiffre d’affaires annuel n’excède pas 50 millions d’euros ou le total de son bilan n’excède pas 43 millions d’euros au titre du dernier exercice clos ; – son capital est détenu à hauteur de 75 % au moins, de manière continue au cours du dernier exercice clos, par des personnes physiques ou d’autres sociétés répondant elles-mêmes aux deux conditions ci-dessus (ou par certaines structures de capital-risque) ; – elle a son siège social dans un Etat de l’Espace économique européen ; – elle est soumise à l’impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun ou y serait soumise dans les mêmes conditions si l’activité était exercée en France ; 509

33108

510

GRP : memento JOB : fiscal DIV : 14⊕15⊕p1c11 p. 29 folio : 510 --- 3/2/014 --- 15H14

PV

33110

33112 33114

PLUS-VALUES DES PARTICULIERS

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– elle doit avoir exercé, de manière continue au cours des cinq années précédant la cession, une activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale, agricole ou financière, à l’exception de la gestion de son propre patrimoine mobilier ou immobilier, ou avoir eu pour objet exclusif de détenir des participations dans des sociétés exerçant l’une de ces activités (société holding). Conditions relatives au cédant. Pendant les cinq années précédant la cession, le cédant doit, sans interruption : – avoir été dirigeant de la société dont les titres sont cédés, dans les conditions requises pour bénéficier de l’exonération d’ISF (voir nos 72820 et 72825) ; l’exercice continu pendant la même période d’une profession libérale principale au sein d’une société anonyme ou d’une SARL dont les titres constituent des biens professionnels est assimilé à une fonction de direction ; – avoir détenu au moins 25 % des droits de vote ou des droits financiers de la société cédée soit directement, soit par personne interposée, soit par l’intermédiaire de son groupe familial (c’est-à-dire son conjoint ou partenaire de Pacs, leurs ascendants, descendants ou frères et sœurs). Le cédant doit en principe cesser toute fonction, de direction ou salariée, dans la société et faire valoir ses droits à la retraite dans les deux années suivant ou précédant la cession. En cas de cession des titres à une société, le cédant ne doit pas, à la date de la cession et pendant les trois années suivantes, détenir directement ou indirectement de droits de vote ou de droits dans les bénéfices sociaux de cette société. Conditions relatives aux titres cédés. La cession doit porter sur l’intégralité des titres ou droits détenus par le cédant dans la société ou, lorsque le cédant détient plus de 50 % des droits de vote, sur plus de 50 % de ces droits ou, en cas de la seule détention de l’usufruit, sur plus de 50 % des droits dans les bénéfices sociaux. Modalités d’application des abattements. Un abattement fixe de 500 000 u est pratiqué sur le gain net. Le surplus éventuel est ensuite réduit de l’abattement proportionnel majoré visé no 33100. L’abattement fixe s’applique pour l’ensemble des gains afférents à une même société cible et non par cession. Ainsi, en cas de cessions échelonnées, même au cours d’années différentes, le cédant ne bénéficie que d’un seul abattement de 500 000 e pour l’ensemble des cessions réalisées. Précisions a. Compléments de prix perçus par le cédant en application d’une clause de variation de prix : voir no 33140, précisions. b. Si la société dont les titres sont cédés est issue d’une scission intervenue au cours des deux années précédant la cession, l’abattement fixe s’applique à l’ensemble des gains afférents aux sociétés issues de la scission.

33120 Participations excédant 25 % : cessions au sein du groupe familial CGI art. 150-0 D, 1 quater-B-3o

Lorsque les membres d’une même famille détiennent une participation importante dans une société soumise à l’impôt sur les sociétés ou à un impôt équivalent et ayant son siège dans un Etat de l’Espace économique européen, les cessions réalisées au sein du groupe familial bénéficient de l’abattement majoré visé no 33100 lorsque les conditions suivantes sont réunies : – le cédant, son conjoint, leurs ascendants et leurs descendants, ainsi que leurs frères et sœurs, doivent avoir détenu ensemble, directement ou indirectement, plus de 25 % des droits dans les bénéfices sociaux à un moment quelconque au cours des cinq années précédant la cession ; – la cession de ces droits doit être consentie, pendant la durée de la société, au profit de l’un des membres du groupe familial défini ci-dessus (peu importe le pourcentage de titres cédés) ; – l’acquéreur ne doit pas revendre tout ou partie des droits à un tiers dans un délai de cinq ans. Cet abattement, issu de l’article 17, I-F de la loi 2013-1278 du 29 décembre 2013, s’applique aux plus-values réalisées depuis le 1er janvier 2014. Précisions Les plus-values réalisées jusqu’au 31 décembre 2013 bénéficiaient, sous les mêmes conditions, d’une exonération (CGI art. 150-0 A, I-3, abrogé par l’article 17, I-C de la loi 2013-1278 du 29-12-2012). Pour plus de précisions, nos lecteurs peuvent se reporter à l’édition antérieure du Mémento Fiscal nos 32975 s.

33125

Si, dans les cinq ans de la cession, les titres sont revendus à un tiers, ne serait-ce qu’en partie, la plus-value (éventuellement réduite de l’abattement de droit commun) devient imposable en totalité au nom du premier cédant au titre de l’année de revente. La plus-value éventuellement réalisée par le second cédant est traitée distinctement de la première, quelle que soit la date de la revente. Elle peut, le cas échéant, bénéficier de l’abattement majoré. 510

511

GRP : memento JOB : fiscal DIV : 14⊕15⊕p1c11 p. 30 folio : 511 --- 3/2/014 --- 15H16

PLUS-VALUES DES PARTICULIERS

© Ed. Francis Lefebvre

PV

Précisions L’abattement majoré n’est en revanche pas remis en cause en cas de transmission à titre gratuit des titres dans le délai de cinq ans, ni en cas de cession dans le même délai à un autre membre du groupe familial du premier cédant.

d. Imputation des moins-values

Règles générales Les moins-values subies au cours d’une année sont imputables exclusivement sur les plus-values de même nature réalisées au cours de la même année ou des dix années suivantes. Aucune imputation sur le revenu global n’est possible. Les plus-values et les moins-values de même nature susceptibles de se compenser s’entendent de toutes celles réalisées à l’occasion de la cession de droits sociaux et de valeurs mobilières soumises au régime de l’article 150-0 A du CGI, quel que soit leur taux d’imposition (BOI-RPPM-PVBMI-20-10-40 no 10). Sont également de même nature et donc pris en compte dans le cadre de cette compensation générale les profits et les pertes résultant des opérations occasionnelles sur les instruments financiers à terme. Si la compensation des gains et des pertes réalisés au cours de l’année dégage une perte, celle-ci sera reportable sur les gains réalisés au cours des années suivantes (dans la limite de dix ans), mais seulement à la condition qu’elle résulte d’opérations imposables, ce qui implique qu’elles n’ouvrent pas droit à une exonération même provisoire ou conditionnelle.

33130 CGI art. 150-0 D, 11 RM-VI-11250 s

Précisions a. Une exception au principe d’imputation des pertes est prévue en cas de moins-value subie par l’associé d’une

société soumise à l’IS qui investit outre-mer pour donner en location dans les conditions indiquées no 91885. b. L’absence de mention d’une moins-value sur la déclaration no 2074 ou sur la déclaration no 2042 ne fait

pas obstacle à son imputation sur une plus-value de même nature réalisée au cours des dix années suivantes (CAA Versailles 16-5-2013 no 11VE02685 : 12/13 no 1142).

Pertes sur titres annulés

Les pertes constatées en cas d’annulation de titres dans le cadre d’une procédure collective sont imputables sur les plus-values de même nature (définies no 33130) réalisées au cours de la même année ou des dix années suivantes, sous certaines conditions et dans certaines limites. a. Titres concernés Le dispositif concerne l’ensemble des valeurs mobilières et des droits sociaux mentionnés à l’article 150-0 A du CGI, à l’exclusion toutefois des valeurs mobilières ou des droits sociaux détenus : – dans le cadre d’engagements d’épargne à long terme (CGI art. 163 bis A) ; – dans un plan d’épargne d’entreprise (CGI art. 163 bis B, nos 88680 s.) ; – ou dans un plan d’épargne en actions (CGI art. 163 quinquies D, nos 26155 s.). b. Conditions d’imputation Trois conditions doivent cumulativement être remplies : – les titres doivent être annulés, ce qui exclut les valeurs mobilières qui font l’objet d’une radiation de la cote d’un marché réglementé ; – l’annulation doit intervenir dans le cadre d’une procédure de redressement ou de liquidation judiciaire (les titres faisant l’objet d’une annulation volontaire ne sont pas concernés) ; – le titulaire des titres annulés ne doit pas avoir fait l’objet d’une condamnation en raison de son activité de gestion au sein de la société. c. Date d’imputation La perte est en principe constatée et déduite au titre de l’année au cours de laquelle intervient l’annulation des titres en exécution du jugement du tribunal de commerce. Le contribuable peut toutefois opter pour son imputation anticipée, dès l’année au cours de laquelle intervient le jugement ordonnant la cession de l’entreprise ou prononçant la liquidation judiciaire, sans attendre l’annulation des titres. Cette option, qui doit être formulée expressément, est globale et porte nécessairement sur l’ensemble des valeurs mobilières et droits sociaux détenus dans la société faisant l’objet de la procédure collective. La déduction anticipée peut toutefois être remise en cause par la suite, par exemple en cas d’infirmation du jugement ou de résolution du plan de cession, de condamnation du contribuable dans le cadre de la procédure, ainsi qu’en cas d’attribution de sommes ou valeurs en contrepartie des titres pour lesquels l’option a été exercée (ces sommes ou valeurs étant alors imposables). d. Montant imputable Il ne peut excéder le prix d’acquisition des titres ou la valeur retenue pour l’assiette des droits de mutation. Il doit en outre être diminué, le cas échéant : – du montant des sommes ou valeurs remboursées ; – et du montant des sommes ayant ouvert droit à la réduction d’impôt pour souscription au capital des Sofica (no 2730). Il n’est pas réduit, en revanche, des abattements visés no 33106 (CGI art. 150-0 D ter, II bis). 511

33135 CGI art. 150-0 D, 12 et 13 RM-VI-11600 s